Aspecte contabile privind managementul deșeurilor
Numărul 14, 17-23 aprilie 2018 » Expertiza și auditul afacerilor
Gestionarea integrată a deșeurilor și Fondul pentru mediu
În România, activitatea de gestionare a deșeurilor este fundamentată pe Legea nr. 211/2011 privind regimul deșeurilor, republicată, cu modificările și completările ulterioare, care implementează o serie de directive ale Parlamentului European și Consiliului Europei. Coordonarea acestei activități cade în sarcina Ministerului Mediului și a Agenției Naționale pentru Protecția Mediului (ANPM).
Deoarece procesul de eliminare a deșeurilor este complicat și costisitor, accentul nu trebuie pus pe ideea creșterii și perfecționării capacității de eliminare a acestora, ci pe adoptarea de noi metode și tehnologii care să producă deșeuri în cantitate mai redusă, într-o formă cât mai ușor de tratat. Acest lucru înseamnă a preveni, cât este posibil, producerea de noi deșeuri. În plus, rezolvarea problemelor de mediu ridicate de deșeuri nu se poate face decât dacă măsurile luate sunt privite și coordonate ca un tot unitar. Astfel a luat naștere procesul de gestionare integrată a deșeurilor.
Sectorul producerii deșeurilor din ambalaje a fost reglementat prin adoptarea unei legislații adecvate, care a permis îmbunătățirea calității mediului, deoarece producătorilor și importatorilor li s-a impus să reducă volumul deșeurilor generate, dar și să contribuie la susținerea Fondului pentru mediu. „Fondul pentru mediu este un instrument economico-financiar destinat susținerii și realizării proiectelor și programelor pentru protecția mediului și pentru atingerea obiectivelor Uniunii Europene în domeniul mediului și schimbărilor climatice, în conformitate cu dispozițiile legale în vigoare.” (art. 1 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu, cu modificările și completările ulterioare)
Pentru a-și îndeplini obligațiile declarative către Administrația Fondului pentru Mediu, toți importatorii și producătorii care introduc pe piața națională diverse produse se supun dispozițiilor Legii nr. 249/2015 privind modalitatea de gestionare a ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje, cu modificările și completările ulterioare, și OUG nr. 196/2005. În anul 2017, prin Ordinul ministrului mediului nr. 591/2017 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului „Declarație privind obligațiile la Fondul pentru mediu” și a instrucțiunilor de completare și depunere a acestuia s-a aprobat o nouă procedură, mai amplă, în ceea ce privește colectarea la fondul respectiv a sumelor datorate de entități, impunându-se depunerea acestui formular și în perioada în care nu se datorează nicio obligație (când se declară suma zero), respectiv lunar, trimestrial sau anual, în funcție de plătitor și de tipul de obligație datorată.
Aspecte contabile privind deșeurile
Entitățile care desfășoară activități de colectare și/sau valorificare a deșeurilor autorizate potrivit legislației în vigoare privind gestionarea deșeurilor industriale reciclabile au obligația să calculeze, să rețină, să declare și să vireze la Fondul pentru mediu o contribuție de 3% din veniturile realizate din vânzarea de deșeuri metalice feroase și neferoase. Această contribuție se reține prin stopaj, se declară și se virează la Fondul pentru mediu până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care s-a desfășurat activitatea. Vânzarea deșeurilor metalice feroase și neferoase de către generatorii deșeurilor către operatorii economici care desfășoară activități de colectare și/sau valorificare a deșeurilor se realizează pe bază de factură, cu evidențierea distinctă a contribuției de 3% și cu reținerea acesteia.
| 4111 „Clienți” | = | 703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale” | Valoarea deșeurilor vândute |
| % 5121 „Conturi la bănci în lei” 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” | = | 4111 „Clienți” | Total factură, inclusiv TVA Valoarea facturii emise, mai puțin cota de 3% Cota de 3% |
| 3xx Conturi de stocuri și producție în curs de execuție | = | 401 „Furnizori” | Valoarea deșeurilor achiziționate |
| 4426 „TVA deductibilă” | = | 4427 „TVA colectată” | TVA aferentă |
| 401 „Furnizori” | = | 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | Evidențierea datoriei reprezentând cota de 3% |
| 401 „Furnizori” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | Valoarea facturii emise, mai puțin cota de 3% |
| 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | Cota de 3% |
| 3xx Conturi de stocuri și producție în curs de execuție | = | 462 „Creditori diverși” / Persoane fizice | Valoarea deșeurilor achiziționate |
| 462 „Creditori diverși” / Persoane fizice | = | % 5311 „Casa în lei” 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | Valoarea deșeurilor achiziționate Valoarea deșeurilor achiziționate, mai puțin cota de 3% Evidențierea datoriei reprezentând cota de 3% |
Exemplul 1
Din procesul de producție desfășurat de entitatea X rezultă materiale recuperabile (deșeuri) evaluate la 1.250 lei. Ulterior, acestea se vând entității Y, care desfășoară activități de colectare a deșeurilor, la prețul de 1.250 lei, încasarea efectuându-se în numerar. Ambele societăți sunt persoane impozabile care au ca perioadă fiscală trimestrul calendaristic.
| 1.250 lei | 346 „Produse reziduale” | = | 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” | 1.250 lei |
| 1.250 lei | 4111 „Clienți” | = | 703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale” | 1.250 lei |
| 1.250,0 lei 1.212,5 lei 37,5 lei | % 5311 „Casa în lei” 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” | = | 4111 „Clienți” | 1.250,0 lei |
| 1.250 lei | 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” | = | 346 „Produse reziduale” | 1.250 lei |
| 1.250 lei | 371 „Mărfuri” | = | 401 „Furnizori” | 1.250 lei |
| 237,5 lei | 4426 „TVA deductibilă” | = | 4427 „TVA colectată” | 237,5 lei |
| 37,5 lei | 401 „Furnizori” | = | 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | 37,5 lei |
| 1.212,5 lei | 401 „Furnizori” | = | 5311 „Casa în lei” | 1.212,5 lei |
| 37,5 lei | 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 37,5 lei |
Exemplul 2
Entitatea X, care desfășoară activități de colectare a deșeurilor reciclabile, achiziționează deșeuri feroase în sumă de 300 lei de la persoana fizică Y. Societatea X este persoană impozabilă și are ca perioadă fiscală trimestrul calendaristic.
| 300 lei | 371 „Mărfuri” | = | 462 „Creditori diverși” / Persoana fizică Y | 300 lei |
| 300 lei | 462 „Creditori diverși” / Persoana fizică Y | = | % 5311 „Casa în lei” 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | 300 lei 291 lei 9 lei |
Exemplul 3
La data de 20.12.N, entitatea X achiziționează un echipament tehnologic de la entitatea Y pentru suma de 60.000 lei, TVA 19%. Ambele societăți sunt înregistrate în scopuri de TVA. Echipamentul tehnologic se amortizează liniar în 8 ani. La data de 01.07.N+3 se decide casarea acestuia, respectiv scoaterea din folosință, urmată de dezmembrare și valorificarea părților componente rezultate. Acestea se vând către unitatea colectoare de deșeuri reciclabile Z, persoană înregistrată în scopuri de TVA, la prețul de 600 lei.
| 71.400 lei 60.000 lei 11.400 lei | % 2131 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)” 4426 „TVA deductibilă” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 71.400 lei |
| 71.400 lei | 404 „Furnizori de imobilizări” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 71.400 lei |
| 625 lei | 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” | = | 2813 „Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport” | 625 lei |
| 60.000 lei 18.750 lei 41.250 lei | % 2813 „Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport” 6583 „Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital” | = | 2131 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)” | 60.000 lei |
Art. 28 alin. (17) din Codul fiscal prevede că „pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă. Câștigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din funcțiune a acestor mijloace fixe se calculează pe baza valorii fiscale a acestora, diminuată cu amortizarea fiscală, cu excepția celor prevăzute la alin. (14)”.
Potrivit pct. 29 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a art. 28 alin. (17) din Codul fiscal, „cheltuielile înregistrate ca urmare a casării unui mijloc fix cu valoare fiscală incomplet amortizată sunt cheltuieli efectuate în scopul desfășurării activității economice”. Așadar, cheltuielile cu casarea echipamentului tehnologic incomplet amortizat sunt deductibile la calculul rezultatului fiscal.
În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată, conform pct. 79 alin. (17) din Normele metodologice de aplicare a art. 305 din Codul fiscal, casarea echipamentului tehnologic, care reprezintă un bun de capital, nu implică efectuarea de ajustări ale taxei deduse inițial. „Ajustarea prevăzută la art. 305 alin. (4) din Codul fiscal nu se efectuează în situația în care sunt aplicabile prevederile art. 270 alin. (4) lit. a) și b) din Codul fiscal referitoare la livrarea către sine, precum și în situația în care nu are loc o livrare de bunuri în conformitate cu prevederile art. 270 alin. (8) din Codul fiscal, situații în care persoana impozabilă are dreptul să deducă taxa conform art. 297 alin. (4) lit. a) și alin. (5) din Codul fiscal. Casarea activelor corporale fixe care sunt bunuri de capital în conformitate cu prevederile art. 305 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal nu implică efectuarea de ajustări ale taxei deduse. Prin casare, în sensul TVA, se înțelege operația de scoatere din funcțiune a activului respectiv, urmată de dezmembrarea acestuia, indiferent dacă părțile componente rezultate sunt sau nu valorificate.”
| 600 lei | 346 „Produse reziduale” | = | 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” | 600 lei |
| 600 lei | 4111 „Clienți” | = | 703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale” | 600 lei |
Vânzarea componentelor echipamentului tehnologic ca deșeuri reciclabile se face prin emiterea unei facturi care nu conține TVA (se aplică măsurile de simplificare de la art. 331 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal), atât X, cât și Z fiind persoane înregistrate în scopuri de taxă. Pe factura întocmită se evidențiază distinct contribuția de 3% la Fondul pentru mediu, pe care trebuie să o rețină și să o achite entitatea Z.
| 600 lei 582 lei 18 lei | % 5121 „Conturi la bănci în lei” 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” | = | 4111 „Clienți” | 600 lei |
| 600 lei | 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” | = | 346 „Produse reziduale” | 600 lei |
| 600 lei | 371 „Mărfuri” | = | 401 „Furnizori” | 600 lei |
| 114 lei | 4426 „TVA deductibilă” | = | 4427 „TVA colectată” | 114 lei |
| 18 lei | 401 „Furnizori” | = | 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | 18 lei |
| 582 lei | 401 „Furnizori” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 582 lei |
| 18 lei | 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 18 lei |
Exemplul 4
La data de 20.12.N-1, entitatea X achiziționează de la entitatea Y un mijloc de transport din categoria M1 pentru suma de 45.600 lei, TVA 19%. Activul este utilizat pentru transportul persoanelor și al bagajelor acestora, având opt locuri în plus față de cel al conducătorului auto. Ambele societăți sunt înregistrate în scopuri de TVA. Mijlocul de transport se amortizează liniar în 5 ani. La data de 01.03.N+2, acesta este implicat într-un accident rutier, iar societatea de asigurare îl consideră daună totală, ocazie cu care se acordă o despăgubire de 25.000 lei, în baza poliței de asigurare. Din casarea mijlocului de transport rezultă suma de 350 lei, achitată de unitatea colectoare de deșeuri reciclabile Z, persoană înregistrată în scopuri de TVA.
| 54.264 lei 45.600 lei 8.664 lei | % 2133 „Mijloace de transport” 4426 „TVA deductibilă” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 54.264 lei |
| 54.264 lei | 404 „Furnizori de imobilizări” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 54.264 lei |
Mijlocul de transport este utilizat exclusiv în activități economice, TVA putând fi dedusă integral. Entitatea X trebuie să întocmească foi de parcurs pentru justificarea deducerii taxei.
| 760 lei | 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” | = | 2813 „Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport” | 760 lei |
| 45.600 lei 19.760 lei 25.840 lei | % 2813 „Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport” 6583 „Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital” | = | 2133 „Mijloace de transport” | 45.600 lei |
Valoarea rămasă neamortizată a mijlocului de transport este deductibilă în limita a 51.000 lei (1.500 lei x 34 luni rămase de amortizat din durata normală de funcționare). Ca urmare, cheltuiala în sumă de 25.840 lei evidențiată în soldul contului 6583 este deductibilă integral la calculul rezultatului fiscal.
| 25.000 lei | 461 „Debitori diverși” | = | 7581 „Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități” | 25.000 lei |
| 25.000 lei | 5121 „Conturi la bănci în lei” | = | 461 „Debitori diverși” | 25.000 lei |
| 350 lei | 346 „Produse reziduale” | = | 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” | 350 lei |
| 350 lei | 4111 „Clienți” | = | 703 „Venituri din vânzarea produselor reziduale” | 350 lei |
| 350,0 lei 339,5 lei 10,5 lei | % 5121 „Conturi la bănci în lei” 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” | = | 4111 „Clienți” | 350,0 lei |
| 350 lei | 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” | = | 346 „Produse reziduale” | 350 lei |
| 350 lei | 371 „Mărfuri” | = | 401 „Furnizori” | 350 lei |
| 66,5 lei | 4426 „TVA deductibilă” | = | 4427 „TVA colectată” | 66,5 lei |
| 10,5 lei | 401 „Furnizori” | = | 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | 10,5 lei |
| 339,5 lei | 401 „Furnizori” | = | 5311 „Casa în lei” | 339,5 lei |
| 10,5 lei | 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate” / Fondul pentru mediu | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 10,5 lei |
BIBLIOGRAFIE
1. Hotărârea Guvernului nr. 870/2013 privind aprobarea Strategiei naționale de gestionare a deșeurilor 2014-2020, publicată în Monitorul Oficial nr. 750/04.12.2013.
2. Legea nr. 211/2011 privind regimul deșeurilor, republicată în Monitorul Oficial nr. 220/28.03.2014, cu modificările și completările ulterioare.
3. Legea nr. 249/2015 privind modalitatea de gestionare a ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje, publicată în Monitorul Oficial nr. 809/30.10.2015, cu modificările și completările ulterioare.
4. Ordinul ministrului mediului și gospodăririi apelor nr. 578/2006 pentru aprobarea Metodologiei de calcul al contribuțiilor și taxelor datorate la Fondul pentru mediu, publicat în Monitorul Oficial nr. 516/14.06.2006, cu modificările și completările ulterioare.
5. Ordinul ministrului mediului nr. 591/2017 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului „Declarație privind obligațiile la Fondul pentru mediu” și a instrucțiunilor de completare și depunere a acestuia, publicat în Monitorul Oficial nr. 288/24.04.2017, cu modificările și completările ulterioare.
6. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu, publicată în Monitorul Oficial nr. 1.193/30.12.2005, cu modificările și completările ulterioare.
La Palatul Bragadiru, manifestări cultural-artistic pentru toate vârstele și profesiile
Festivalul Internațional Meridian, la cotele performanțelor artistice contemporane
Performanțe în conservarea și valorificarea patrimoniului cultural imaterial
Pe „partitura” timpului: 160 de ani de învățământ superior muzical românesc
O nouă „punte” de comunicare publică: digitalizarea patrimoniului național
Teatrul pentru tineri, de la vocația națională la reputația internațională
Premii pentru conservarea și valorificarea „perlelor” patrimoniului cultural național
Toamna cinematografică, o adevărată... primăvară a creației artistice