Termeni-cheie: contabilitate, audit, materialitate, prag de semnificație, semnificație

Clasificare JEL: M41, M42

1. Introducere

Contabilitatea și societatea evoluează permanent și, având în vedere dezvoltarea exponențială în planul tehnologiei informației, putem observa că această evoluție este marcată de o variabilă extrem de importantă – timpul. Din lipsă de timp, raționamentul profesional este supus unui risc mai mare de eroare, alternativa aleasă de mulți profesioniști contabili fiind aceea de a se baza pe pragul de semnificație, dar nu întotdeauna acest mecanism este înțeles în adevăratul său sens și în concordanță cu principiile contabile sau cu relevanța informației contabile.

Informațiile contabile sunt foarte utile în contextul în care utilizatorii le folosesc pentru a înțelege pe cât posibil realitatea economică a unei entități, iar pentru ca ele să fie astfel, conform pct. 29 din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, cu modificările și completările ulterioare, trebuie să fie relevante și să reprezinte exact ceea ce își propun să reprezinte. Prin urmare, relevanța și reprezentarea exactă constituie principalele caracteristici ale informației financiare.

Drept caracteristică a informației contabile, relevanța este influențată atât de natura sa, cât și de pragul de semnificație, iar determinarea acestuia reprezintă un aspect foarte important, atât în contabilitate, cât și în audit. Informațiile au caracter relevant atunci când influențează deciziile beneficiarilor situațiilor financiare și totodată îi ajută în evaluarea evenimentelor anterioare, prezente sau viitoare, dar și în confirmarea sau corectarea evaluărilor precedente realizate de aceștia. Pe de altă parte, pentru ca situațiile financiare să conțină o reprezentare exactă a evenimentelor economice, descrierea trebuie să îndeplinească următoarele atribute: să fie completă, lipsită de erori și neutră.

Tema acestui articol a fost influențată și de constatările empirice, adică am observat deseori contabili care se folosesc în exercitarea activității contabile de conceptul de prag de semnificație, dar nu în sensul cerut de reglementările contabile, ci în cel al standardelor de audit. De aceea am ales să clarificăm aceste aspecte și să arătăm că, deși termenul este comun, scopul în care este utilizat conceptul este diferit în cazul contabilității față de auditul financiar.

2. Analiza literaturii de specialitate

Având în vedere literatura de specialitate, este important să facem o diferențiere între contabilitate și audit, deoarece mulți economiști, inclusiv practicieni, fac o confuzie între cele două arii ale activității economice. Astfel, contabilitatea este cea care măsoară, prelucrează și comunică informațiile financiare referitoare la o entitate, prelucrarea datelor făcându-se cu respectarea principiilor contabile și a regulilor prevăzute de sistemul de raportare financiară. Prin audit, la modul general, se înțelege verificarea profesională de către un specialist în domeniu a unei informații, având ca scop furnizarea unei opinii independente și responsabile cu privire la statutul, calitatea și condițiile unui anumit aspect.

Prin urmare, pentru a înțelege cât mai bine aplicabilitatea și importanța conceptului analizat este necesar să cunoaștem semnificația acestuia. Astfel, OMFP nr. 1.802/2014 definește pragul de semnificație ca statutul informațiilor în situația în care se poate anticipa într-o manieră rezonabilă că omisiunea acestora sau prezentarea lor eronată va influența raționamentul utilizatorilor și implicit deciziile pe care ei le vor adopta. Importanța pragului de semnificație derivă din principiul pragului de semnificație, care stabilește că entitatea se poate abate de la cerințele cuprinse în reglementările ordinului referitoare la prezentările de informații și publicare, atunci când efectele respectării lor sunt nesemnificative. În activitatea de audit, auditorul aplică conceptul de prag de semnificație atât în organizarea și desfășurarea auditului, cât și în evaluarea erorilor constatate și a efectului acestora asupra situațiilor financiare, dacă există, și în fundamentarea opiniei sale.

Problematica materialității a devenit actuală după ce președintele Comisiei pentru Bursă și Valori Mobiliare (SEC – Security and Exchange Commission) Arthur Levitt a folosit în anul 1998 expresia „contabilitate hocus-pocus”, făcând referire la materialitate în contextul aplicării incorecte a principiilor contabile. Conceptul de materialitate este unul dintre cele mai critice în contabilitate în ceea ce privește atât modul în care elementele sunt contabilizate, cât și felul în care situațiile financiare sunt auditate.

Noțiunea de semnificație joacă un rol central în fiecare decizie luată în legătură cu toate domeniile de management și în special în cel al contabilității. Astfel, informațiile au caracter semnificativ dacă omisiunea sau prezentarea lor în mod eronat ar putea influența raționamentul utilizatorilor situațiilor financiare. Elementele, tranzacțiile sau evenimentele apreciate ca fiind nesemnificative nu sunt raportate separat în situațiile financiare și, prin urmare, informațiile considerate nesemnificative de către contabili nu sunt prezentate investitorilor, creditorilor și altor utilizatori ai acestor situații.

Una dintre limitele în luarea deciziilor este reprezentată de cât de multe informații este necesar să fie dezvăluite în situațiile financiare ale unei companii. În cazul în care contabilii doresc ca aceste situații să fie cuprinzătoare și să includă toate evenimentele economice, ele vor conține informații multe și inutile, ceea ce va induce în eroare utilizatorii. Consecințele vor fi aceleași dacă profesioniștii contabili nu dezvăluie un eveniment economic din cauza caracterului nesemnificativ al acestuia sau nu aleg metoda adecvată de prezentare a informațiilor economice (Brennan & Gray, 2005).

Aceasta înseamnă că judecata și percepțiile contabililor referitoare la semnificație pot să difere de percepția pe care o au utilizatorii situațiilor financiare. Raționamentul unui profesionist contabil este foarte important în momentul luării în considerare a semnificației unui eveniment, acesta depinzând de o varietate de măsurători cantitative și calitative. Așadar, pragul de semnificație reprezintă o chestiune de prezentare, iar contabilii trebuie să judece toate evenimentele și tranzacțiile pentru ca în final să decidă asupra dezvăluirii sau nu a informațiilor financiare în notele explicative.

În literatura de specialitate referitoare la audit regăsim pragul de semnificație sub denumirea de materialitate, sugerând că, în măsura în care noțiunea crește în importanță, aceasta devine și materială.

Pragul de semnificație reprezintă o latură a relevanței, unde relevanța, ca principal atribut al informațiilor financiare, înseamnă capacitatea acestora de a ajuta utilizatorii lor în luarea deciziilor. Modalitatea tehnică ce se regăsește în cuprinsul Manualului de politici contabile este de stabilire și prezentare a unor aspecte referitoare la pragul de semnificație, astfel că, pentru a putea determina dacă o informație sau o eroare are sau nu caracter semnificativ, entitatea va avea în vedere un procent din cifra de afaceri, activul total, profitul net sau capitalurile proprii.

3. Metodologie și date

Metodologia utilizată se referă la studierea literaturii de specialitate, a reglementărilor contabile aplicabile și a standardelor de audit și la analiza comparativă a conceptului de prag de semnificație din perspectiva contabilității și din cea a auditului.

➜ În contabilitate

Financial Accounting Standards Board (FASB) definește pragul de semnificație ca fiind gravitatea omiterii sau prezentării incorecte a unei informații contabile care, din punctul de vedere al circumstanțelor generale, dă naștere la probabilitatea ca raționamentul unui lector rezonabil fundamentat pe baza acelei informații să fie modificat sau afectat de omisiunea sau eroarea respectivă.

IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare și IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori definesc un element ca fiind semnificativ dacă omiterea sau prezentarea sa eronată ar avea ca efect influențarea deciziilor economice ale utilizatorilor situațiilor financiare.

Conform pct. 29 din IAS 1, fiecare clasă semnificativă care cuprinde elemente similare trebuie prezentată separat în situațiile financiare, ca și elementele care au funcții sau naturi diferite, dacă sunt semnificative. În cazul în care o componentă nu este considerată semnificativă în mod singular, aceasta va fi agregată cu alte componente, fie în situațiile financiare, fie în notele explicative. Așadar, dacă un element nu este îndeajuns de semnificativ pentru a fi descris separat în situațiile financiare, acesta poate fi suficient de semnificativ astfel încât să fie prezentat în note.

De asemenea, potrivit IAS 1, aplicarea noțiunii de prag de semnificație nu necesită îndeplinirea unor dispoziții dintr-un standard sau o anumită interpretare referitoare la prezentarea informațiilor dacă aceste informații sunt nesemnificative. Pe de altă parte, comparativ cu IAS 1, care prevede prezentarea separată a elementelor considerate semnificative, IAS 8 prescrie prezentarea modificărilor care au loc la nivelul politicilor contabile, a estimărilor și erorilor. Este de specificat faptul că cele două standarde nu includ referințe cantitative în legătură cu conceptul analizat.

În ceea ce privește definiția inițială a pragului de semnificație, dată în România de Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, în prezent abrogat, potrivit căreia pragul de semnificație este o expresie a semnificației sau importanței relative a unei probleme în contextul situațiilor financiare, putem observa că se vorbea despre importanța relativă în condițiile în care termenul relativ semnifică faptul că un anumit aspect depinde de un eveniment în absența căruia nu ar avea sens. Așadar, potrivit acestui ordin, este considerată ca fiind semnificativă doar omiterea unei probleme sau valori care ar influența în mod vădit deciziile luate de utilizatori.

În contextul acestei referințe contabile, pragul de semnificație depinde de dimensiunea erorii sau elementului, fiind judecat în circumstanțele caracteristice omisiunii sau declarării greșite. În aceste condiții putem observa că, potrivit OMFP nr. 94/2001, pragul de semnificație nu exprimă o caracteristică primară calitativă pe care informația financiar-contabilă trebuie să o dețină, ci mai degrabă oferă o limită. De asemenea, principiul pragului de semnificație impune prezentarea distinctă în situațiile financiare a elementelor care au o valoare semnificativă, iar cele care prezintă valori nesemnificative, dacă au natură ori funcții similare, trebuie să fie însumate.

Pe de altă parte, principiul pragului de semnificație din OMFP nr. 1.802/2014 prevede că entitatea se poate abate de la cerințele cuprinse în ordin referitoare la prezentările de informații și publicare, atunci când efectele respectării lor sunt nesemnificative.

Spre deosebire de OMFP nr. 94/2001, legislația românească în vigoare introduce noi expresii în prezentarea pragului de semnificație, și anume anticipare în mod rezonabil și prezentare eronată, definindu-l astfel: statutul informațiilor în cazul în care se poate anticipa în mod rezonabil că omiterea sau prezentarea eronată a acestora influențează deciziile pe care utilizatorii le adoptă, pragul de semnificație al componentelor individuale evaluându-se având în vedere alte componente similare.

Omisiunea prezentării unei informații poate face ca aceasta să fie considerată falsă sau să inducă în eroare, devenind astfel neverosimilă și defectuoasă. Cu atât mai mult, legislația românească actuală nu prevede un nivel cantitativ referitor la pragul de semnificație, astfel că rămâne la latitudinea specialiștilor în domeniu să stabilească ceea ce poate fi semnificativ într-un anumit context și dacă o informație sau o situație prezentată poate influența în mod semnificativ deciziile utilizatorilor.

Pe de altă parte, analizând Ordinele ministrului finanțelor publice nr. 1.752/2005 și 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, în prezent abrogate, constatăm că acestea nu prevedeau nicio definiție a pragului de semnificație, fiind inclus doar principiul pragului de semnificație. Potrivit acestuia, valoarea elementelor de cont de profit și pierdere și de bilanț care sunt numerotate cu cifre arabe poate fi combinată dacă ele au o valoare nesemnificativă și combinarea lor conferă un grad ridicat de claritate asupra situațiilor financiare, având în vedere că acestea trebuie prezentate în mod separat în notele explicative.

Un aspect important este faptul că OMFP nr. 1.752/2005 impunea aplicarea pragului de semnificație numai de către entitățile care depășeau două dintre următoarele criterii de mărime: total active – 3.650.000 euro, cifra de afaceri netă – 7.300.000 euro și numărul mediu de angajați – 50.

➜ În audit

Din perspectiva auditului, este esențial de precizat că auditorul financiar nu realizează o verificare exhaustivă, acesta neavând posibilitatea și timpul necesar pentru a verifica și testa fiecare tranzacție economică pe care entitatea a consemnat-o în situațiile financiare. Având în vedere aceste considerente, este acceptată de la bun început o marjă de eroare (un prag de semnificație), auditorul situațiilor financiare fiind conștient că eliminarea acestei marje nu va putea fi realizată în totalitate. De asemenea, este foarte important nivelul la care este determinat pragul de semnificație, el având repercusiuni directe asupra manierei în care este prezentată imaginea fidelă.

La modul general, pragul de semnificație (materiality, threshold) reprezintă nivelul sau mărimea unei valori peste care auditorul apreciază că alterarea, omisiunea sau inexactitatea unor informații poate afecta atât regularitatea și corectitudinea conturilor anuale, cât și imaginea fidelă a situațiilor financiare, a rezultatului exercițiului și a patrimoniului entității.

ISA 320 Pragul de semnificație în planificarea și desfășurarea unui audit caracterizează ca fiind semnificativă omisiunea sau declararea eronată a informațiilor dacă se poate estima într-un mod rezonabil că acestea vor conduce la influențarea deciziilor economice luate de utilizatori. Spre exemplu, suma de 50.000 lei poate fi considerată ca fiind semnificativă pentru o societate mică, dar nesemnificativă în cazul unei multinaționale.

De altfel, pragul de semnificație este în strânsă legătură cu mărimea unui element sau a unei erori, judecat fiind în circumstanțele caracteristice ale omisiunii sau prezentării greșite. Așadar, pragul de semnificație oferă mai degrabă o limită decât să reprezinte o însușire calitativă primară pe care informația trebuie să o aibă pentru a fi utilă (Boța-Avram, 2009, p. 315).

Principala datorie a auditorului, din punctul de vedere al materialității, este de a determina dacă situațiile financiare conțin sau nu erori semnificative. Prin urmare, acesta trebuie să cunoască foarte bine modul de aplicare a pragului de semnificație, iar stabilirea materialității este un aspect ce ține foarte mult de raționamentul profesional, care este afectat de viziunea sa cu privire la cerințele de informații financiare ale celor care le utilizează. Așadar, pct. 4 din ISA 320 indică unele aspecte pe care auditorul trebuie să le presupună referitor la utilizatorii situațiilor financiare, și anume faptul că aceștia:

• înțeleg într-un mod rezonabil activitățile economice și contabilitatea entității și au posibilitatea de a examina informațiile prezentate în situațiile financiare;
• înțeleg necesitatea întocmirii și auditării situațiilor financiare la nivelurile pragurilor de semnificație;
• admit că există incertitudini inerente evaluării sumelor pe baza utilizării estimărilor, a raționamentului și a luării în considerare a evenimentelor viitoare; și
• pe baza informațiilor prezentate în situațiile financiare, vor lua decizii economice sustenabile.

Auditorul aplică pragul de semnificație în pregătirea și desfășurarea auditului financiar, în evaluarea consecințelor denaturărilor constatate asupra auditului, în cazul existenței denaturărilor necorectate, și în fundamentarea opiniei din raportul de audit.

În planificarea misiunii de audit, acesta exercită raționamente referitoare la mărimea denaturărilor, care ulterior, dacă este cazul, sunt apreciate ca fiind semnificative. Prin urmare, aceste raționamente constituie un fundament esențial pentru ca auditorul să determine:

• natura, situarea în timp și amploarea procedurilor de apreciere a riscului;
• recunoașterea și evaluarea riscurilor care prezintă o denaturare semnificativă; și
• natura, situarea în timp și amploarea următoarelor proceduri de audit.

Punerea în practică a materialității atrage de la sine un anumit nivel al riscului de audit prin prisma faptului că reprezentarea în contabilitate a unei imagini fidele și calitative este strâns legată de tipul, intensitatea și dimensiunea acestuia. Relația dintre pragul de semnificație și riscul de audit este invers proporțională: cu cât nivelul materialității este mai înalt, cu atât riscul de audit este mai scăzut și viceversa. Așadar, în funcție de pragul de semnificație, auditorul stabilește procedurile de audit și cu ajutorul raționamentului profesional evaluează riscul de audit, încercând în acest fel să se asigure că acel risc este redus până la un nivel acceptabil.

Riscul de audit și evaluarea materialității stabilite inițial în etapa de planificare se pot modifica față de momentul evaluării rezultatelor curente, care diferă semnificativ de etapa inițială a planificării auditului. În acest caz, în măsura în care totalitatea informațiilor denaturate și necorectate se apropie de nivelul pragului de semnificație, auditorul va lua în calcul reducerea riscului prin intermediul aplicării unor proceduri adiționale sau va cere conducerii să realizeze corecțiile necesare aferente erorilor depistate.

Materialitatea determinată în planificarea auditului nu identifică în mod cert o anumită valoare sub care, individual sau însumat, denaturările necorectate vor fi întotdeauna apreciate ca fiind nesemnificative. Tocmai de aceea, auditorul va avea în vedere nu numai dimensiunea, ci și natura acelor denaturări și împrejurările în care ele au luat naștere, deoarece aceste împrejurări îl pot determina pe auditor să evalueze denaturările drept semnificative, cu toate că ele se situează sub pragul de semnificație calculat.

Prin urmare, auditorul va stabili un prag de semnificație funcțional, care în contextul pct. 9 din ISA 320 exprimă valoarea stabilită sau valorile stabilite de auditor la un nivel mai scăzut decât pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg, pentru a reduce la un nivel adecvat de scăzut probabilitatea ca totalitatea denaturărilor necorectate sau nedetectate să depășească pragul de semnificație al situațiilor financiare ca întreg. De altfel, pragul de semnificație funcțional face referire și la valorile determinate sub nivelul materialității pentru unele clase de tranzacții, prezentări sau solduri ale conturilor.

O certificare suplimentară în etapa de planificare o constituie stabilirea a două praguri, performance materiality și clearly trivial threshold – eroarea tolerabilă. Foarte important de menționat este faptul că și în această situație auditorul își va folosi raționamentul profesional.

Performance materiality reprezintă valoarea, mai mică decât pragul de semnificație material, stabilită de membrul echipei de audit pentru situațiile financiare în vederea diminuării riscului ca erorile semnificative, detectate sau nu, să depășească materialitatea generală. Performance materiality se determină în etapa de planificare și nu reprezintă un simplu calcul matematic, implicând raționamentul profesional fundamentat pe baza cunoașterii în prealabil a entității și a erorilor identificate în anii auditați anterior. În practică, stabilirea performance materiality se realizează prin aplicarea la valoarea pragului de semnificație a unei cote de 60-70%.

Clearly trivial threshold este pragul material sub care orice eroare este considerată ca fiind nesemnificativă. În practică, acesta se determină prin aplicarea unei cote cuprinse între 1 și 10% la valoarea pragului de semnificație.

În momentul stabilirii strategiei de audit, este necesar ca auditorul să determine pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg. Dacă în anumite circumstanțe se așteaptă să existe pentru unele clase de tranzacții, prezentări sau solduri ale conturilor denaturări care au o valoare inferioară pragului de semnificație stabilit și dacă denaturările respective vor influența deciziile luate de utilizatori, este necesar ca auditorul să determine nivelul materialității și pentru aceste clase de tranzacții, prezentări și solduri ale conturilor.

Pragul de materialitate se măsoară prin aspecte atât cantitative, cât și calitative. Printre exemplele de denaturări calitative regăsim:

• prezentarea neadecvată a unei politici contabile, atunci când este posibil ca un beneficiar al situațiilor financiare să fie indus în eroare;
• întreruperea fluxului de încasări;
• atitudinea indiferentă a celor însărcinați cu guvernanța în ceea ce privește transparența și integritatea situațiilor financiare.

Nivelul pragului de materialitate trebuie să fie revizuit constant pe parcursul desfășurării activității de audit, ca urmare a unor schimbări apărute în împrejurările care au avut loc în timpul auditului, a unei informații sau a unei modificări în înțelegerea de către auditor a societății și a operațiunilor sale, precum și ca urmare a efectuării procedurilor de audit subsecvente.

Având în vedere prevederile Regulamentului (UE) nr. 537/2014 al Parlamentului European și al Consiliului din 16 aprilie 2014 privind cerințe specifice referitoare la auditul statutar al entităților de interes public și de abrogare a Deciziei 2005/909/CE a Comisiei, auditorul trebuie să includă în raportul de audit rezultatele angajamentului de audit, să descrie aspecte privind natura, frecvența și măsura comunicării acestuia cu responsabilii însărcinați cu guvernanța, metodologia utilizată, dar și aspecte-cheie în legătură cu misiunea de audit. De asemenea, regulamentul amintit prevede și comunicarea pragului cantitativ de semnificație aplicat la efectuarea auditului statutar pentru situațiile financiare per ansamblu și, după caz, a pragului sau a pragurilor de semnificație pentru anumite categorii de tranzacții, solduri contabile sau divulgări.

În același context, auditorul va include în cadrul comunicării către comitetul de audit aspecte legate de erorile semnificative din situațiile financiare, cu precizarea dacă acestea au fost sau nu corectate, dificultățile întâlnite pe parcursul misiunii de audit, nerespectarea de către entitatea auditată a prevederilor legale, administrative, evenimentele identificate pe parcursul auditului care pot crea suspiciuni cu privire la continuitatea activității societății, dar și alte aspecte care în opinia acestuia sunt considerate semnificative.

4. Concluzii

Am arătat în cadrul articolului că abordările privind pragul de semnificație trebuie înțelese și utilizate în corelație cu natura misiunii profesionistului: de ținere a contabilității sau de audit financiar.

Putem concluziona că informația financiar-contabilă este foarte importantă în domeniul economic prin prisma faptului că utilizatorii acesteia iau decizii pe baza ei, care pot să fie influențate de caracterul semnificativ sau nesemnificativ al informațiilor.

Cea mai importantă calitate a situațiilor financiare o reprezintă imaginea fidelă, de aici rezultând principalul obiectiv al contabilității, și anume acela de a oferi o imagine fidelă a poziției și performanței financiare. Tocmai de aceea sunt esențiale prezentarea și agregarea corectă a tuturor aspectelor economice, acestea având impact asupra deciziilor luate de utilizatori.

Din perspectiva legislației românești în vigoare, pragul de semnificație reprezintă statutul informațiilor în situația în care omiterea sau prezentarea eronată a acestora ar putea influența deciziile utilizatorilor. Pe de altă parte, ISA 320 definește pragul de semnificație ca fiind nivelul sau valoarea peste care auditorul consideră că denaturarea unor informații are impact semnificativ asupra situațiilor financiare.

Noțiunea de materialitate a apărut și a luat amploare cu precădere în spațiul cultural și profesional anglo-saxon, în care principiile, tradiția și judecățile profesionale înlocuiesc sau completează legislația din acest domeniu.

În vederea determinării caracterului semnificativ sau nesemnificativ al unei erori, profesionistul contabil trebuie să se bazeze pe pragul de semnificație prevăzut în Manualul de politici contabile, în lipsa precizării pragului acesta neputând să stabilească dacă o eroare este sau nu semnificativă. Ar fi de bun augur ca fiecare entitate economică să aibă menționat un prag de semnificație în Manualul de politici contabile, pentru a asigura transparența prezentării situațiilor financiare, inclusiv prin precizarea în cuprinsul notelor explicative (în nota în care este prezentat un sumar al politicilor contabile) a pragului de semnificație luat în considerare de conducere la elaborarea situațiilor financiare. De asemenea, atunci când au loc înlocuiri ale unor componente semnificative în structura imobilizărilor corporale, ar trebui să existe un prag menționat astfel încât să se permită diferențierea dintre reparația curentă și înlocuirea unei componente semnificative.

Stabilirea materialității în audit are o importanță aparte în procesul de planificare a misiunilor de audit. Standardele Internaționale de Audit nu prevăd un procedeu matematic general aplicabil pentru determinarea nivelului materialității, această dificultate rămânând la judecata profesională a auditorului, tocmai datorită faptului că raționamentul său profesional este de neînlocuit, grație numeroaselor aspecte care trebuie avute în vedere.

Totodată, este de menționat că și progresele din domeniul IT au un efect semnificativ asupra instrumentelor de lucru, care sunt standardizate, majoritatea cabinetelor de audit elaborându-și propriile programe de audit. Aceste programe sunt realizate pe baza prevederilor reglementărilor internaționale, respectiv a standardelor de audit, dar ele nu trebuie folosite ca suplinitor al judecății profesionale, deoarece fiecare misiune de audit este abordată diferit, în principal din cauza riscurilor identificate, a domeniului de activitate al entității auditate, dar și a altor aspecte pe care auditorul le consideră semnificative. Judecata profesională aplicată pentru determinarea pragului de semnificație are la bază o paletă largă de factori, acordându-i-se un interes ridicat pentru a fi cercetată în amănunt.

În concluzie, profesionistul contabil trebuie să ia în considerare mențiunile referitoare la pragul de semnificație din cuprinsul Manualului de politici contabile în scopul stabilirii caracterului semnificativ pe care îl are o eroare constatată, iar auditorul trebuie să aibă în vedere relația de dependență existentă între pragul de semnificație și riscul de audit și, nu în ultimul rând, raționamentul său profesional.

BIBLIOGRAFIE

1. Arens, Alvin A., Loebbecke, James K. (2003), Audit. O abordare integrată, ediția a 8-a, traducere, Editura Arc, Chișinău.
2. Boța-Avram, Florin (2009), Imaginea fidelă în contabilitate, Editura Risoprint, Cluj-Napoca.
3. Brennan, Niamh M., Gray, Sidney J. (2005), The Impact of Materiality: Accounting’s Best Kept Secret, Asian Academy of Management Journal of Accounting and Finance, nr. 1, pp. 1-31.
4. Briciu, Sorin (2010), Contribuții la cunoașterea și implementarea unui model de evaluare a riscului de audit, Audit financiar, vol. 8, nr. 6.
5. Bunget, Ovidiu Constantin (2010), Audit financiar-contabil, Editura Mirton, Timișoara.
6. Dobroțeanu, Laurențiu, Dobroțeanu, Camelia (2002), Audit. Concepte și practici, Editura Economică, București.
7. Toma, Constantin (2012), Rolul auditului financiar în creșterea calității informațiilor financiare, Audit financiar, nr. 95-11, pp. 5-13.
8. IAASB (2016), Manual de Reglementări Internaționale de Control al Calității, Audit, Revizuire, Alte Servicii de Asigurare și Servicii Conexe, ediția 2015, traducere, CAFR, București.
9. IASB (2017), Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS). Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2017, traducere, Editura CECCAR, București.
10. IFAC (2012), Ghidul de utilizare a ISA-urilor în auditarea întreprinderilor mici și mijlocii, ediția 3, traducere, Editura CECCAR, București.
11. Legea societăților nr. 31/1990, republicată în Monitorul Oficial nr. 1066/17.11.2004, cu modificările și completările ulterioare.
12. Legea contabilității nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial nr. 454/18.06.2008, cu modificările și completările ulterioare.
13. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, publicat în Monitorul Oficial nr. 85/20.02.2001, abrogat.
14. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial nr. 1080 și 1080 bis/30.11.2005, abrogat.
15. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în Monitorul Oficial nr. 766 și 766 bis/10.11.2009, abrogat.
16. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.
17. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.844/2016 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară, publicat în Monitorul Oficial nr. 1020/19.12.2016, cu modificările și completările ulterioare.
18. Regulamentul (UE) nr. 537/2014 al Parlamentului European și al Consiliului din 16 aprilie 2014 privind cerințe specifice referitoare la auditul statutar al entităților de interes public și de abrogare a Deciziei 2005/909/CE a Comisiei, publicat în Jurnalul Oficial nr. L 158/77 din 27.05.2014.

(Copyright foto: 123RF Stock Photo)