Fiscalitatea și contabilitatea divizării parțiale a societăților (II)
Numărul 39, 17-23 oct. 2017 » Expertiza și auditul afacerilor
(vezi prima parte)
Termeni-cheie: divizare parțială, fiscalitate, contabilitate, Codul fiscal, OMFP nr. 897/2015, OMFP nr. 1.802/2014
Clasificare JEL: G34, K34, M41
În partea a II-a a articolului continuăm demersul făcut în numărul precedent al revistei cu prezentarea metodei evaluării globale.
➔ Metoda evaluării globale
Metoda evaluării globale presupune ca valorile utilizate în cadrul operațiunii de divizare să fie stabilite de evaluatori autorizați, potrivit legii, acestea fiind cuprinse în raportul de evaluare întocmit în acest scop.
Diferențele de valoare rezultate în urma evaluării sunt tratate astfel:
✔ Diferențele constatate la societatea care se divizează parțial sunt luate în calcul la determinarea activului net și a valorii contabile a acțiunilor acestei societăți, însă nu se înregistrează în contabilitatea sa. În schimb, aceste diferențe sunt recunoscute la societățile beneficiare de aport (societățile nou-înființate sau cele existente), deoarece activele și datoriile preluate de la societatea care se divizează se recunosc în contabilitatea acestora la valorile stabilite în cadrul evaluării.
✔ Diferențele constatate cu ocazia evaluării la societatea existentă (societatea beneficiară de aport), care preia activele și datoriile de la societatea divizată parțial, sunt luate în calcul la determinarea activului net și a valorii contabile a acțiunilor acesteia, însă nu se recunosc în contabilitate.
La societatea care se divizează parțial, transmiterea activelor și datoriilor presupune recunoașterea de venituri și cheltuieli, care se reflectă în contabilitate cu ajutorul conturilor 7583 „Venituri din vânzarea activelor și alte operațiuni de capital” și 6583 „Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital”. În urma închiderii acestora se obține rezultatul generat de operațiunea de divizare parțială, acesta fiind egal cu diferența dintre valoarea globală a ramurii de activitate stabilită după evaluare și valoarea contabilă a acesteia existentă înaintea evaluării.
Exemplu
➔ Divizarea parțială prin crearea unei noi societăți
Adunarea generală a asociaților societății A hotărăște divizarea parțială a acesteia în vederea constituirii societății C. În contextul divizării parțiale se cunosc următoarele informații:
| Structuri bilanțiere | Societatea A |
| A. ACTIVE IMOBILIZATE | |
| Terenuri Construcții Utilaje | 100.000 150.000 250.000 |
| TOTAL ACTIVE IMOBILIZATE | 500.000 |
| B. ACTIVE CIRCULANTE | |
| Produse finite Clienți Casa și conturi la bănci | 100.000 100.000 300.000 |
| TOTAL ACTIVE CIRCULANTE | 500.000 |
| C. CHELTUIELI ÎN AVANS | - |
| D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN | |
| Furnizori Credite bancare pe termen scurt | 250.000 150.000 |
| TOTAL DATORII CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN | 400.000 |
| E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE (B + C – D – I) | 100.000 |
| F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (A + E) | 600.000 |
| G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN (Credite bancare pe termen lung) | 250.000 |
| H. PROVIZIOANE | - |
| I. VENITURI ÎN AVANS | - |
| J. CAPITAL ȘI REZERVE | |
| Capital subscris vărsat (20.000 părți sociale x 10 lei/parte socială) Rezerve din reevaluare Rezerve legale Rezultat reportat | 200.000 25.000 15.000 110.000 |
| TOTAL CAPITALURI PROPRII | 350.000 |
| Valori | |
| Construcții (valoare reevaluată) Amortizarea construcțiilor Valoarea contabilă a construcțiilor Utilaje (cost) Amortizarea utilajelor Valoarea contabilă a utilajelor Clienți Ajustări pentru deprecierea creanțelor față de clienți Valoarea contabilă a creanțelor față de clienți | 200.000 (50.000) 150.000 450.000 (200.000) 250.000 150.000 (50.000) 100.000 |
Terenurile și utilajele deținute de societatea A nu au fost reevaluate. În schimb, construcțiile au fost reevaluate în anii precedenți. Astfel, rezervele din reevaluare prezentate în bilanț, în valoare de 25.000 lei, sunt aferente construcțiilor. Menționăm că politica societății A a fost aceea de a transfera surplusul din reevaluare aferent construcțiilor la rezultatul reportat pe măsură ce acestea se amortizează.
3. De la înființare, societatea A este plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor. De asemenea, aceasta nu este plătitoare de TVA.
- plus de valoare aferent terenurilor – 50.000 lei (valoarea justă a terenurilor rezultată în urma evaluării este de 150.000 lei);
- minus de valoare aferent utilajelor – 10.000 lei (valoarea justă a utilajelor rezultată în urma evaluării este de 240.000 lei);
- plus de valoare care nu este alocat activelor identificabile ale societății A – 10.000 lei (reprezentat de un fond comercial pozitiv aferent ramurii de activitate care se transferă societății C).
5. Valoarea contabilă a unei părți sociale a societății A rezultată în urma evaluării este de 20 lei (400.000 lei/20.000 părți sociale).
| Active și datorii transferate | Evaluate la valorile rezultate în urma evaluării | Evaluate la valorile contabile |
| I. Active Fond comercial pozitiv Utilaje Amortizarea utilajelor | 10.000* 440.000** (200.000) | 0 450.000 (200.000) |
| Produse finite Clienți Ajustări pentru deprecierea creanțelor față de clienți Conturi curente la bănci Total active (valoare contabilă) | 100.000 50.000 (25.000) 125.000 500.000 | 100.000 50.000 (25.000) 125.000 500.000 |
| II. Datorii Furnizori Credite bancare pe termen scurt Total datorii | 250.000 150.000 400.000 | 250.000 150.000 400.000 |
| III. Valoarea ramurii de activitate transferate (I – II) | 100.000 (valoare globală) | 100.000 (valoare contabilă) |
Capitaluri proprii | Valori |
| Capital (5.000 părți sociale) Rezerve legale Rezultat reportat Total capitaluri proprii | 50.000 3.000 47.000 100.000 |
8. Deoarece societatea A plătește impozit pe veniturile microîntreprinderilor, nu este obligatoriu ca rezervele legale să se reconstituie la societatea C.
9. În proiectul de divizare se precizează că la societatea C capitalul social este alcătuit din 5.000 de părți sociale cu o valoare nominală de 10 lei.
- capital subscris vărsat – 50.000 lei (5.000 părți sociale x 10 lei/parte socială);
- prime de divizare – 50.000 lei.
Valoarea contabilă a unei părți sociale a societății C este de 20 lei (100.000 lei/5.000 părți sociale). În consecință, rata (raportul) de schimb este de o parte socială a societății C pentru o parte socială a societății A.
1. Contabilizarea divizării la societatea A
| 100.000 lei | 461 „Debitori diverși” | = | 7583 „Venituri din vânzarea activelor și alte operațiuni de capital” | 100.000 lei |
| 725.000 lei 200.000 lei 25.000 lei 250.000 lei 150.000 lei 100.000 lei | % 2813 „Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport” 491 „Ajustări pentru deprecierea creanțelor – clienți” 401 „Furnizori” 519 „Credite bancare pe termen scurt” 6583 „Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital” | = | % 2131 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)” 345 „Produse finite” 411 „Clienți” 5121 „Conturi la bănci în lei” | 725.000 lei 450.000 lei 100.000 lei 50.000 lei 125.000 lei |
| 100.000 lei | 7583 „Venituri din vânzarea activelor și alte operațiuni de capital” | = | 121 „Profit sau pierdere” | 100.000 lei |
| 100.000 lei | 121 „Profit sau pierdere” | = | 6583 „Cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital” | 100.000 lei |
| 100.000 lei 50.000 lei 3.000 lei 47.000 lei | % 1012 „Capital subscris vărsat” 1061 „Rezerve legale” 117 „Rezultatul reportat” | = | 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” | 100.000 lei |
| 100.000 lei | 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” | = | 461 „Debitori diverși” | 100.000 lei |
2. Contabilizarea divizării la societatea C
| 100.000 lei | 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” | = | % 1012 „Capital subscris vărsat” 1042 „Prime de divizare” | 100.000 lei 50.000 lei 50.000 lei |
| 725.000 lei 10.000 lei 440.000 lei 100.000 lei 50.000 lei 125.000 lei | % 2071 „Fond comercial pozitiv” 2131 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)” 345 „Produse finite” 411 „Clienți” 5121 „Conturi la bănci în lei” | = | % 2813 „Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport” 491 „Ajustări pentru deprecierea creanțelor – clienți” 401 „Furnizori” 519 „Credite bancare pe termen scurt” 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” | 725.000 lei 200.000 lei 25.000 lei 250.000 lei 150.000 lei 100.000 lei |
- Legea societăților nr. 31/1990, republicată în Monitorul Oficial nr. 1.066/17.11.2004, cu modificările și completările ulterioare.
- Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
- Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.
- Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 897/2015 pentru aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea în contabilitate a principalelor operațiuni de fuziune, divizare, dizolvare și lichidare a societăților, precum și de retragere sau excludere a unor asociați din cadrul societăților, publicat în Monitorul Oficial nr. 711 și 711 bis/22.09.2015, cu rectificarea ulterioară.
(Copyright foto: akkamulator / 123RF Stock Photo)
Legătura dintre știință și artă – via învățământ | Aula Magna a Politehnicii, gazdă a spectacolelor de teatru
La Palatul Bragadiru, manifestări cultural-artistice pentru toate vârstele și profesiile
Festivalul Internațional Meridian, la cotele performanțelor artistice contemporane
Performanțe în conservarea și valorificarea patrimoniului cultural imaterial
Pe „partitura” timpului: 160 de ani de învățământ superior muzical românesc
O nouă „punte” de comunicare publică: digitalizarea patrimoniului național
Teatrul pentru tineri, de la vocația națională la reputația internațională
Premii pentru conservarea și valorificarea „perlelor” patrimoniului cultural național