Termeni-cheie: persoane fizice, declarația unică, impozit pe venit, contribuții sociale, „Spațiul privat virtual”, bonificație, venit anual estimat

Clasificare JEL: K34

Continuăm demersul făcut în numărul anterior al revistei cu prezentarea unor exemple referitoare la mecanismul fiscal privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice.

Exemplul 6

O persoană fizică estimează că va realiza în anul 2018 un venit net în sumă de 100.000 lei din activitatea de evaluator autorizat. La 31 decembrie 2018 constată că a obținut un venit net de 150.000 lei. La 5 iulie 2018, contribuabilul depune online declarația unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice în care completează venitul estimat, iar la 10 martie 2019, declarația unică rectificativă în care înscrie venitul realizat efectiv. Acesta dorește să beneficieze de bonificația privind plata cu anticipație până la data de 15 decembrie 2018.

Ne propunem să determinăm obligațiile contribuabilului privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

i) Impozitul pe venit

În ceea ce privește impozitul pe venit, persoana fizică va bifa secțiunea 1 – Date privind impozitul pe veniturile estimate din România în anul 2018, subsecțiunea 1 – Date privind impozitul pe veniturile estimate din România, impuse în sistem real, de la Capitolul II – Date privind impozitul pe veniturile estimate/norma de venit a se realiza în România și contribuțiile sociale datorate în anul 2018 din declarația unică.

Impozitul pe venitul estimat pentru anul 2018 este de 10.000 lei (100.000 lei x 10%) și trebuie achitat până la 15 martie 2019.

Având în vedere că plata se face până la data de 15 decembrie 2018, contribuabilul primește o bonificație de 5% din valoarea obligației de plată.

ii) Contribuția de asigurări sociale

Contribuabilul desfășoară activități independente și venitul net estimat, în sumă de 100.000 lei, depășește plafonul de 22.800 lei, astfel că acesta are obligația să completeze secțiunea 2 – Date privind contribuția de asigurări sociale și contribuția de asigurări sociale de sănătate estimate pentru anul 2018, subsecțiunea 1 – Date privind contribuția de asigurări sociale estimată, de la Capitolul II din declarația unică. În această secțiune va bifa că realizează venituri peste plafonul minim și va menționa că venitul anual ales este de 22.800 lei.

Prin urmare, persoana fizică datorează o contribuție de 5.700 lei (22.800 lei x 25%), care trebuie achitată până la 15 martie 2019.

Având în vedere că plata se face până la data de 15 decembrie 2018, contribuabilul primește o bonificație de 5% din valoarea obligației de plată.

iii) Contribuția de asigurări sociale de sănătate

Persoana fizică estimează un venit net din activități independente mai mare de 22.800 lei, astfel că aceasta are obligația de a plăti contribuția de asigurări sociale de sănătate pentru anul 2018.

În declarația unică trebuie să completeze secțiunea 2 – Date privind contribuția de asigurări sociale și contribuția de asigurări sociale de sănătate estimate pentru anul 2018, subsecțiunea 2 – Date privind contribuția de asigurări sociale de sănătate estimată, de la Capitolul II din declarația unică.

Având în vedere că persoana fizică realizează venituri tot anul 2018, se completează 12 luni, datorând o contribuție de 2.280 lei (22.800 lei x 10%), care trebuie achitată până la 15 martie 2019.

Ținând cont că plata se face până la data de 15 decembrie 2018, contribuabilul primește o bonificație de 5% din valoarea obligației de plată.

Obligații aferente veniturilor estimate pentru anul 2018

i) Impozitul pe venit

Impozit pe venitul estimat = 100.000 lei x 10% = 10.000 lei

Bonificație pentru plata anticipată = 10.000 lei x 5% = 500 lei

Impozit datorat până la 15 decembrie 2018 = 10.000 lei – 500 lei = 9.500 lei

ii) Contribuția de asigurări sociale

CAS pentru venitul estimat = 22.800 lei x 25% = 5.700 lei

Bonificație pentru plata anticipată = 5.700 lei x 5% = 285 lei

CAS datorată până la 15 decembrie 2018 = 5.700 lei – 285 lei = 5.415 lei

iii) Contribuția de asigurări sociale de sănătate

CASS pentru venitul estimat = 22.800 lei x 10% = 2.280 lei

Bonificație pentru plata anticipată = 2.280 lei x 5% = 114 lei

CASS datorată până la 15 decembrie 2018 = 2.280 lei – 114 lei = 2.166 lei

Obligații aferente veniturilor realizate în anul 2018

La data de 10 martie 2019, persoana fizică depune declarația unică rectificativă în care declară un venit net realizat în anul 2018 de 150.000 lei.

i) Impozitul pe venit

Impozit pe venit înainte de bonificații = 150.000 lei x 10% = 15.000 lei

Bonificație pentru plata anticipată până la 15 decembrie 2018 = 500 lei

Bonificație pentru depunerea online a declarației până la 15 iulie 2018 și plata integrală până la 15 martie 2019 = 15.000 lei x 5% = 750 lei

Impozit final de plată = 15.000 lei – 500 lei – 750 lei = 13.750 lei

Persoana fizică achită până la 15 martie 2019 diferența de impozit de 4.250 lei (13.750 lei – 9.500 lei (impozit plătit până la 15 decembrie 2018)).

ii) Contribuția de asigurări sociale

CAS înainte de bonificații = 22.800 lei x 25% = 5.700 lei

Bonificație pentru plata anticipată până la 15 decembrie 2018 = 285 lei

Bonificație pentru depunerea online a declarației până la 15 iulie 2018 și plata integrală până la 15 martie 2019 = 5.700 lei x 5% = 285 lei

CAS finală de plată = 5.700 lei – 285 lei – 285 lei = 5.130 lei

iii) Contribuția de asigurări sociale de sănătate

CASS înainte de bonificații = 22.800 lei x 10% = 2.280 lei

Bonificație pentru plata anticipată până la 15 decembrie 2018 = 114 lei

Bonificație pentru depunerea online a declarației până la 15 iulie 2018 și plata integrală până la 15 martie 2019 = 2.280 lei x 5% = 114 lei

CASS finală de plată = 2.280 lei – 114 lei – 114 lei = 2.052 lei

Astfel, persoana fizică beneficiază de o bonificație de 5% pentru plata cu anticipație până la 15 decembrie 2018 a obligațiilor calculate la venitul estimat și de una de 5% pentru depunerea online și la termen a declarației și plata integrală a obligațiilor aferente venitului realizat până la 15 martie 2019. În total, contribuabilul primește o bonificație de 2.048 lei (1.250 lei + 570 lei + 228 lei).

Exemplul 7

O persoană fizică deține un teren de 4 ha în județul Constanța, pe care cultivă sfeclă de zahăr. Norma anuală de venit stabilită este de 425 lei/ha.

Ne propunem să determinăm impozitul datorat de contribuabil.

Stabilirea venitului net anual se efectuează astfel:

–  Determinarea suprafeței de teren pentru care se datorează impozit, prin scăderea din terenul cultivat cu sfeclă de zahăr a suprafeței neimpozabile, potrivit art. 105 alin. (2) din Codul fiscal:

Suprafață de teren impozabilă = 4 ha – 2 ha = 2 ha

În conformitate cu art. 105 alin. (2) din Codul fiscal, veniturile definite la art. 103 alin. (1) sunt venituri neimpozabile în limitele stabilite potrivit tabelului următor:

Nr. crt.	Produse vegetale	Suprafață
4.	Sfeclă de zahăr	până la 2 ha

Exemplul 8

Trei fermieri, A, B și C, constituie o asociere fără personalitate juridică în vederea cultivării terenurilor pe care le dețin în județul Arad cu plante oleaginoase, pentru care în anul în curs s-a stabilit o normă anuală de venit de 180 lei/ha.

Fermierii dețin în proprietate următoarele suprafețe de teren:

Fermier	Suprafață de teren deținută
A	3 ha
B	4 ha
C	5 ha

În contractul de asociere sunt prevăzute următoarele cote de distribuire a venitului net:

Fermier	Cote de distribuire a venitului net
A	48%
B	28%
C	24%

Asociatul A, care este desemnat de asociație să răspundă pentru îndeplinirea îndatoririlor acesteia, are următoarele obligații:

–  Stabilirea suprafeței de teren pentru care se datorează impozit pe venit:

Suprafață de teren pentru care se datorează impozit pe venit = 12 ha (3 ha A + 4 ha B + 5 ha C) – 2 ha = 10 ha

În conformitate cu art. 105 alin. (2) din Codul fiscal, veniturile definite la art. 103 alin. (1) sunt venituri neimpozabile în limitele stabilite potrivit tabelului următor:

Nr. crt.	Produse vegetale	Suprafață
2.	Plante oleaginoase	până la 2 ha

–  Distribuirea venitului net anual impozabil membrilor asociației: 

Fermier	Distribuirea venitului net anual impozabil
A	1.800 lei x 48% = 864 lei
B	1.800 lei x 28% = 504 lei
C	1.800 lei x 24% = 432 lei

Cei trei fermieri depun declarația unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice, prin care stabilesc impozitul datorat către bugetul de stat:

Fermier	Impozit datorat
A	864 lei x 10% = 86,4 lei
B	504 lei x 10% = 50,4 lei
C	432 lei x 10% = 43,2 lei

Exemplul 9

O persoană fizică rezidentă în România este acționară la o societate românească ce repartizează dividende. Astfel, persoana fizică încasează la data de 4 septembrie 2017 un venit sub formă de dividende în sumă netă de 47.500 lei, acesta fiind singurul venit obținut în anul 2017. De asemenea, contribuabilul încasează la data de 1 august 2018 un venit sub formă de dividende în valoare netă de 9.500 lei, acesta fiind singurul venit obținut în anul 2018.

Ne propunem să determinăm obligațiile contribuabilului privind impozitul pe venit, CAS și CASS pentru anii 2017 și 2018.

În anul 2017, obligațiile persoanei fizice se prezintă după cum urmează:

i) Impozitul pe venitul din dividende

Dividendele plătite către persoana fizică în anul 2017 sunt impuse cu o cotă de 5% din suma acestora, impozitul fiind final. Persoana juridică română care plătește dividendele avea obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe dividende, de 2.500 lei (47.500 lei/95%), către bugetul de stat până la 25 octombrie 2017. Până la această dată, societatea trebuia să depună formularul 100 „Declarație privind obligațiile de plată la bugetul de stat”. Totodată, plătitorul de venit trebuia să depună și formularul 205 „Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă, veniturile din jocuri de noroc și câștigurile/pierderile din investiții, pe beneficiari de venit” pentru anul 2017 până la data de 28 februarie 2018.

ii) Contribuția de asigurări sociale

Persoana fizică nu datorează CAS, întrucât veniturile obținute din dividende nu se regăsesc la art. 137 din Codul fiscal, în care sunt prezentate categoriile de venituri supuse contribuțiilor de asigurări sociale.

iii) Contribuția de asigurări sociale de sănătate

CASS = 50.000 lei x 5,5% = 2.750 lei

Conform prevederilor Codului fiscal aplicabile în 2017, CASS se datorează la suma brută de 50.000 lei, aceștia reprezentând singurul venit realizat de respectivul acționar, care nu este asigurat în sistemul de asigurări sociale de sănătate.

În anul 2018, obligațiile persoanei fizice se prezintă după cum urmează:

i) Impozitul pe venitul din dividende

Dividendele plătite către persoana fizică în anul 2018 se impun cu o cotă de 5% din suma acestora, impozitul fiind final. Persoana juridică română care plătește dividendele are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe dividende, de 500 lei (9.500 lei/95%), către bugetul de stat până la 25 septembrie 2018. Până la această dată, societatea depune formularul 100. Totodată, plătitorul de venit depune și declarația 205 pentru anul 2018 până la data de 31 ianuarie 2019.

ii) Contribuția de asigurări sociale

Persoana fizică nu datorează CAS, întrucât veniturile obținute din dividende nu se regăsesc la art. 137 din Codul fiscal și nu optează pentru plata CAS în anul 2018.

iii) Contribuția de asigurări sociale de sănătate

În conformitate cu art. 170 alin. (1) din Codul fiscal, persoanele fizice care realizează veniturile prevăzute la art. 155 alin. (1) lit. b)-h), din una sau mai multe surse și/sau categorii de venituri, datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate, dacă estimează pentru anul curent venituri a căror valoare cumulată este cel puțin egală cu 12 salarii minime brute pe țară, în vigoare la termenul de depunere a declarației prevăzute la art. 120.

Alin. (2) al aceluiași articol prevede că încadrarea în plafonul anual de cel puțin 12 salarii minime brute pe țară, în vigoare la termenul de depunere a declarației prevăzute la art. 120, se efectuează prin cumularea veniturilor prevăzute la art. 155 alin. (1) lit. b)-h), după cum urmează: (…)

e) venitul și/sau câștigul din investiții, stabilit conform art. 94-97. În cazul veniturilor din dividende și din dobânzi se iau în calcul sumele încasate.

Potrivit art. 174 alin. (3) din același act normativ, persoanele fizice care realizează venituri din cele prevăzute la art. 155 alin. (1) lit. b)-h), cu excepția celor pentru care plătitorii de venituri prevăzuți la alin. (2) stabilesc și declară contribuția, depun declarația prevăzută la art. 120 până la data de 15 martie inclusiv a anului pentru care se datorează contribuția.

Dividendele cumulate cu alte venituri obținute de persoana fizică în anul 2018 sunt sub plafonul de 22.800 lei, deci aceasta nu datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate la bugetul de stat.

Contribuabilul nu optează pentru plata CASS în anul 2018.

Exemplul 10

O persoană fizică rezidentă în România este acționară la o societate românească ce repartizează dividende. Astfel, persoana fizică încasează la data de 10 august 2017 un venit sub formă de dividende în sumă netă de 28.500 lei. Contribuabilul este asigurat în sistemul de asigurări sociale de sănătate, fiind salariat la entitatea X. De asemenea, acesta încasează la data de 21 august 2018 un venit sub formă de dividende în valoare netă de 38.000 lei.

Ne propunem să determinăm obligațiile contribuabilului privind impozitul pe venit, CAS și CASS pentru anii 2017 și 2018.

În anul 2017, obligațiile persoanei fizice se prezintă după cum urmează:

i) Impozitul pe venitul din dividende

Dividendele plătite către persoana fizică în anul 2017 sunt impuse cu o cotă de 5% din suma acestora, impozitul fiind final. Persoana juridică română care plătește dividendele avea obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe dividende, de 1.500 lei (28.500 lei/95%), către bugetul de stat până la 25 septembrie 2017. Până la această dată, societatea trebuia să depună formularul 100. Totodată, plătitorul de venit trebuia să depună și declarația 205 pentru anul 2017 până la data de 28 februarie 2018.

ii) Contribuția de asigurări sociale

Persoana fizică nu datorează CAS, întrucât veniturile obținute din dividende nu se regăsesc în cuprinsul art. 137 din Codul fiscal.

iii) Contribuția de asigurări sociale de sănătate

Pentru anul 2017 nu se datorează CASS, deoarece la momentul încasării dividendelor contribuabilul era deja asigurat în sistemul de sănătate, având calitatea de salariat la entitatea X.

În anul 2018, obligațiile persoanei fizice se prezintă după cum urmează:

i) Impozitul pe venitul din dividende

Dividendele plătite către persoana fizică în anul 2018 se impun cu o cotă de 5% din suma acestora, impozitul fiind final. Persoana juridică română care plătește dividendele are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe dividende, de 2.000 lei (38.000 lei/95%), către bugetul de stat până la 25 septembrie 2018. Până la această dată, societatea depune formularul 100. Totodată, plătitorul de venit depune și declarația 205 pentru anul 2018 până la data de 31 ianuarie 2019.

ii) Contribuția de asigurări sociale

Persoana fizică nu datorează CAS, întrucât veniturile obținute din dividende nu se regăsesc în cuprinsul art. 137 din Codul fiscal și nu optează pentru plata acestei contribuții în anul 2018.

iii) Contribuția de asigurări sociale de sănătate

Venitul obținut în anul 2018 depășește plafonul de 22.800 lei, deci persoana fizică datorează CASS. Aceasta depune declarația unică prin mijloace electronice de transmitere la distanță la data de 3 septembrie 2018 (în termen de 30 de zile de la producerea evenimentului).

Obligația contribuabilului privind CASS estimată se înscrie la capitolul II – Date privind impozitul pe veniturile estimate/norma de venit a se realiza în România și contribuțiile sociale datorate în anul 2018, secțiunea 2 – Date privind contribuția de asigurări sociale și contribuția de asigurări sociale de sănătate estimate pentru anul 2018, subsecțiunea 2 – Date privind contribuția de asigurări sociale de sănătate estimată:

Persoana fizică evidențiază CASS de plată prin completarea literei C – Sumarul obligațiilor fiscale datorate, C.3 – Obligații privind CASS estimată, după cum urmează:

La data de 11 decembrie 2018, contribuabilul plătește obligația privind contribuția de asigurări sociale de sănătate estimată pentru anul 2018, în sumă de 2.166 lei.

Important de reținut este că în acest caz CASS trebuie achitată și dacă persoana fizică este concomitent și salariat.

Exemplul 11

O societate cu sediul în România, plătitoare de impozit pe profit, trebuie să repartizeze dividende către cei trei asociați astfel:

• asociatul A este o persoană fizică rezidentă în România și deține 5% din capitalul social al societății românești;
• asociatul B este o persoană juridică rezidentă în Italia și deține 90% din capitalul social al societății românești de peste 3 ani;
• asociatul C este o persoană fizică rezidentă în Franța și deține 5% din capitalul social al societății românești.

Societatea repartizează în anul 2018 dividende către cei trei asociați și le achită la data de 10 august 2018.

Ne propunem să determinăm obligațiile celor trei asociați.

i) Asociatul A

Asociatul A depune declarația unică la data de 11 iunie 2018 și estimează un venit net anual din profesii liberale în sumă de 5.000 lei. Acesta achită la data de 1 august 2018 un impozit de 500 lei (5.000 lei x 10%).

Dividendele în sumă brută de 30.000 lei distribuite către asociatul A se impozitează la sursă, prin aplicarea cotei de 5% la venitul brut obținut. Persoana juridică română care plătește dividendele are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe dividende către bugetul de stat până la data de 25 septembrie 2018. Până la această dată, societatea depune formularul 100. Pentru asociatul A, plătitorul de venit trebuie să declare impozitul reținut la sursă prin transmiterea formularului 205, termenul de depunere a acestuia pentru dividendele distribuite în anul 2018 fiind 31 ianuarie 2019.

În conformitate cu art. 174 alin. (17) din Codul fiscal, în situația în care persoanele fizice au estimat pentru anul curent un venit net anual cumulat din una sau mai multe surse și/sau categorii de venituri mai mic decât nivelul a 12 salarii minime brute pe țară, iar venitul net anual cumulat realizat este cel puțin egal cu nivelul a 12 salarii minime pe țară, în vigoare în anul pentru care se datorează contribuția, acestea datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate la nivelul a 12 salarii minime pe țară și au obligația depunerii declarației prevăzute la art. 122, până la data de 15 martie inclusiv a anului următor celui de realizare a veniturilor, în vederea definitivării contribuției de asigurări sociale de sănătate.

Asociatul A depune declarația unică rectificativă la 15 august 2018, CASS estimată fiind de 2.280 lei (22.800 lei x 10%).

Venitul total estimat pentru încadrarea ca plătitor de CAS este de 22.800 lei, contribuția de asigurări sociale datorată la bugetul de stat fiind de 5.700 lei (22.800 lei x 25%).

ii) Asociatul B

Dividendele plătite către asociatul B sunt scutite de impozit în condițiile în care îndeplinesc prevederile art. 229 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal.

Asociatul B, persoană juridică italiană, prezintă societății românești certificatul de rezidență fiscală emis de organul fiscal competent din Italia.

Societatea care plătește dividendele are obligația să declare veniturile scutite obținute de acesta prin transmiterea formularului 207 „Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă/veniturile scutite, pe beneficiari de venit nerezidenți”, termenul de depunere a acestuia pentru dividendele distribuite în anul 2018 fiind 31 ianuarie 2019.

 În conformitate cu art. 231 alin. (1) din Codul fiscal, plătitorii de venituri cu reținere la sursă a impozitelor, cu excepția plătitorilor de venituri din salarii, conform prezentului titlu, au obligația să depună o declarație privind calcularea și reținerea impozitului pentru fiecare beneficiar de venit la organul fiscal competent, până la data de 31 ianuarie a anului curent pentru anul expirat.

iii) Asociatul C

Dividendele distribuite către asociatul C se impozitează la sursă, prin aplicarea cotei de 5% la venitul brut obținut. Persoana juridică română care plătește dividendele are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe dividende către bugetul de stat până la 25 septembrie 2018. Până la această dată, societatea depune formularul 100. Pentru asociatul C, plătitorul de venit trebuie să declare impozitul reținut la sursă prin transmiterea formularului 207, termenul de depunere a acestuia pentru dividendele distribuite în anul 2018 fiind 31 ianuarie 2019.

Exemplul 12

O persoană fizică rezidentă în România obține venituri de natura dividendelor din țara X, membră a UE, în sumă de 4.200 euro, cota de impozitare a dividendelor în această țară fiind de 10%. În vederea aplicării cotei de impozit din convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între țara X și statul român, de 10%, persoana fizică rezidentă în țara noastră îi prezintă plătitorului dividendelor certificatul de rezidență fiscală eliberat de autoritatea competentă din România.

Ne propunem să stabilim dacă persoana fizică rezidentă în țara noastră datorează impozit în România.

Impozitul achitat în țara X, atestat de autoritatea competentă în acest stat, este de 420 euro (4.200 euro x 10%).

Dacă venitul de natura dividendelor ar fi fost obținut din România, impozitul datorat ar fi fost de 970,2 lei (4.200 euro x 4,62 lei/euro x 5%).

Impozitul pe dividende achitat în țara X este de 1.940,4 lei (420 euro x 4,62 lei/euro).

Conform art. 131 alin. (6) din Codul fiscal, în vederea calculului creditului fiscal, sumele în valută se transformă la cursul de schimb mediu anual al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României, din anul de realizare a venitului. Veniturile din străinătate realizate de persoane fizice rezidente, precum și impozitul aferent, exprimat în unități monetare proprii statului respectiv, dar care nu sunt cotate de Banca Națională a României, se vor transforma astfel:

a) din moneda statului de sursă într-o valută de circulație internațională, cum ar fi dolari SUA sau euro, folosindu-se cursul de schimb din țara de sursă;

b) din valuta de circulație internațională în lei, folosindu-se cursul de schimb mediu anual al acesteia, comunicat de Banca Națională a României, din anul de realizare a venitului respectiv.

Întrucât echivalentul în lei al impozitului achitat în țara X, în sumă de 1.940,4 lei, îl depășește pe cel datorat în România, de 970,2 lei, persoanei fizice rezidente i se recunoaște suma reprezentând creditul fiscal extern la nivelul celui datorat în țara noastră, astfel că la noi nu mai datorează impozit.

Exemplul 13

O persoană fizică rezidentă în România obține în anul 2018 venituri de natura dobânzilor din țara X, membră a UE, în sumă de 700 euro. De asemenea, ea realizează în acest an un venit net de 30.000 lei din desfășurarea unor activități independente în România. Contribuabilul nu este exceptat de la plata CAS și CASS în țara noastră. În vederea aplicării cotei de impozit din convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între țara X și statul român, de 5%, persoana fizică rezidentă îi prezintă plătitorului dobânzilor certificatul de rezidență fiscală eliberat de autoritatea competentă din România.

Ne propunem să determinăm suma pe care o achită persoana fizică rezidentă la bugetul nostru de stat.

Impozitul achitat în țara X, atestat de autoritatea competentă din acest stat, este de 35 euro (700 euro x 5%).

Dacă venitul de natura dobânzilor ar fi fost obținut din România, impozitul datorat ar fi fost de 323,4 lei (700 euro x 4,62 lei/euro x 10%).

Impozitul pe dobânzi achitat în țara X este de 161,7 lei (35 euro x 4,62 lei/euro).

Deoarece echivalentul în lei al impozitului achitat în țara X, de 161,7 lei, este inferior celui datorat în România, de 323,4 lei, persoanei fizice rezidente i se recunoaște drept credit fiscal extern suma de 161,7 lei, urmând a plăti la bugetul de stat din țara noastră diferența de 161,7 lei (323,4 lei – 161,7 lei).

Exemplul 14

Un pensionar încheie în anul 2018 un contract cu o publicație în vederea realizării unor articole jurnalistice, obținând în acest an un venit brut de 10.000 lei din publicarea lor.

Ne propunem să determinăm obligațiile persoanei fizice privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

Plătitorul de venit reține la sursă un impozit în sumă de 600 lei ((10.000 lei – 10.000 lei x 40%) x 10%) la momentul plății venitului și îl achită la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut. Venitul net obținut de pensionar în anul 2018 este de 9.400 lei. Acesta nu depune declarația unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice la organul fiscal competent.

În conformitate cu art. 150 alin. (1) din Codul fiscal, persoanele fizice asigurate în sisteme proprii de asigurări sociale, care nu au obligația asigurării în sistemul public de pensii potrivit legii, precum și persoanele care au calitatea de pensionari nu datorează contribuția de asigurări sociale pentru veniturile prevăzute la art. 137 alin. (1) lit. b) și b¹) (din activități independente, definite conform art. 67, și din drepturi de proprietate intelectuală, definite la art. 70, cu excepția veniturilor prevăzute la art. 72 alin. (3)).

Art. 154 alin. (1) lit. h) din același act normativ prevede că sunt exceptate de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate persoanele fizice care au calitatea de pensionari, pentru veniturile din pensii, precum și pentru veniturile realizate din drepturi de proprietate intelectuală.

Astfel, persoana fizică nu datorează CAS și CASS.

Exemplul 15

Un profesor universitar angajat la o instituție de învățământ superior din București încheie în anul 2018 un contract cu o editură în vederea publicării unei cărți de specialitate, obținând în acest an un venit brut de 40.000 lei din publicarea lucrării.

Ne propunem să determinăm obligațiile persoanei fizice privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

Plătitorul de venit reține la sursă un impozit în sumă de 2.400 lei ((40.000 lei – 40.000 lei x 40%) x 10%) la momentul plății venitului și îl achită la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut. Venitul net obținut de contribuabil în anul 2018 este de 37.600 lei. Acesta nu depune declarația unică la organul fiscal competent.

În conformitate cu art. 150 alin. (2) din Codul fiscal, persoanele fizice care realizează venituri din salarii și asimilate salariilor nu datorează contribuția de asigurări sociale pentru veniturile prevăzute la art. 137 alin. (1) lit. b¹) (din activități independente, definite conform art. 67, și din drepturi de proprietate intelectuală, definite la art. 70, cu excepția veniturilor prevăzute la art. 72 alin. (3)).

Art. 154 alin. (1) lit. h¹) din același act normativ prevede că sunt exceptate de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate persoanele fizice care realizează venituri din salarii și asimilate salariilor, pentru veniturile din drepturi de proprietate intelectuală.

Astfel, persoana fizică nu datorează CAS și CASS.

Exemplul 16

Un scriitor încheie în anul 2018 un contract cu o editură pentru realizarea unei cărți. Persoana fizică nu are calitatea de pensionar sau de salariat, nu este asigurată în sistemul propriu de asigurări sociale și nu este exceptată de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate. Venitul brut obținut de aceasta este de 60.000 lei.

Ne propunem să determinăm obligațiile persoanei fizice privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

Plătitorul de venit reține la sursă un impozit pe venit în valoare de 3.600 lei ((60.000 lei – 60.000 lei x 40%) x 10%).

Deoarece venitul net aferent anului 2018 depășește plafonul de 22.800 lei, contribuabilul datorează CAS și CASS. Prin contract, persoana fizică stabilește cu beneficiarul lucrării ca acesta să calculeze, să rețină, să declare și să plătească contribuțiile sociale.

CASS = 22.800 lei x 10% = 2.280 lei

Persoana fizică alege ca bază de calcul pentru CAS suma de 30.000 lei și o comunică editurii cu care a încheiat contractul.

CAS = 30.000 lei x 25% = 7.500 lei

Suma totală reținută de editură = 3.600 lei (impozit pe venit) + 2.280 lei (CASS) + 7.500 lei (CAS) = 13.380 lei

Venit net obținut de persoana fizică = 60.000 lei – 13.380 lei = 46.620 lei

Contribuabilul nu depune declarația unică la organul fiscal competent.

Exemplul 17

O persoană fizică încheie în anul 2018 contracte cu două edituri în vederea realizării a două cărți, câte una la fiecare editură. Persoana fizică nu are calitatea de pensionar sau de salariat, nu este asigurată în sistemul propriu de asigurări sociale și nu este exceptată de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate. De asemenea, contribuabilul desfășoară și activități de intermediere. Acesta depune declarația unică la organul fiscal competent la data de 12 iunie 2018 prin mijloace electronice de transmitere la distanță, în care estimează un venit net anual din drepturi de proprietate intelectuală, ca urmare a publicării celor două cărți, de 18.000 lei și un venit net anual din desfășurarea de activități de intermediere de 5.000 lei.

Ne propunem să determinăm obligațiile persoanei fizice privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

Venit net estimat pentru anul 2018 = 18.000 lei + 5.000 lei = 23.000 lei

Impozit pe venitul estimat pentru anul 2018 = 23.000 lei x 10% = 2.300 lei

În conformitate cu art. 170 din Codul fiscal, deoarece venitul net anual estimat este mai mare de 12 salarii minime brute pe țară, contribuabilul datorează CASS.

CASS = 22.800 lei x 10% = 2.280 lei

Potrivit art. 148 și 151 din reglementarea menționată, deoarece venitul net anual estimat pentru anul 2018 este mai mare de 12 salarii minime brute pe țară, persoana fizică datorează CAS.

Contribuabilul alege ca bază de calcul plafonul de 23.000 lei

CAS = 23.000 lei x 25% = 5.750 lei

Exemplul 18

Un antrenor încheie un contract de activitate sportivă, conform Legii educației fizice și sportului nr. 69/2000, cu modificările ulterioare, cu un club de fotbal având ca obiect desfășurarea unei activități cu caracter sportiv. Acordul este încheiat pentru tot anul 2018. Modelul-cadru al contractului de activitate sportivă este prevăzut în anexa la Ordinul ministrului tineretului și sportului și al ministrului muncii și justiției sociale nr. 631/890/2017. Drepturile lunare ale antrenorului stabilite în baza acestui acord sunt de 1.000 lei brut.

Ne propunem să determinăm obligațiile persoanei fizice privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

Impozitul pe venitul obținut de antrenor în baza contractului încheiat se determină prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului brut, se reține la sursă de către plătitorul de venit la momentul plății venitului și se achită la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.

Impozitul calculat și reținut, în sumă de 100 lei/lună (1.000 lei/lună x 10%), reprezintă impozit final, iar beneficiarul nu are obligația de a completa Registrul de evidență fiscală și de a ține evidența contabilă.

Venit net lunar = 1.000 lei – 1.000 lei x 10% = 900 lei

Venit net obținut în anul 2018 = 900 lei/lună x 12 luni = 10.800 lei

Întrucât venitul net obținut de beneficiar în anul 2018 este mai mic decât plafonul de 22.800 lei, acesta nu este obligat la plata CAS și CASS.

Antrenorul îi solicită în scris clubului sportiv să calculeze, să rețină și să distribuie cota de 3,5% din impozitul pe venit datorat către o entitate nonprofit furnizoare de servicii acreditată cu un serviciu social licențiat în condițiile legii. Antrenorul nu mai poate exercita aceeași opțiune și la organul fiscal competent, pentru aceeași sursă de venit.

Cuantumul cotei de 3,5% din impozitul pe venit = 1.200 lei x 3,5% = 42 lei

Impozit datorat pentru anul 2018 = 1.200 lei

Impozit de plată = 1.200 lei – 42 lei = 1.158 lei

Exemplul 19

O persoană fizică, proprietar al unui imobil, încheie un contract de închiriere pentru acest activ începând cu data de 1 ianuarie 2018, chiria fiind de 200 euro/lună (2.400 euro/an). Proprietarul imobilului depune declarația unică pe suport hârtie direct la registratura organului fiscal la data de 21 iunie 2018 în care estimează venitul impozabil obținut din închiriere în anul 2018.

Cursul de schimb valutar comunicat de BNR valabil la data de 20 iunie 2018 este de 4,6225 lei/euro.

Contribuabilul efectuează o plată anticipată în valoare de 300 lei la 1 august 2018, iar datoria este achitată integral la data de 5 decembrie a.c.

Ne propunem să determinăm obligațiile persoanei fizice privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

Venit brut estimat pentru anul 2018 = 2.400 euro x 4,6225 lei/euro = 11.094 lei

Venit net estimat pentru anul 2018 = 11.094 lei – 11.094 lei x 40% = 6.656,4 lei

Impozit pe venitul estimat pentru anul 2018 = 6.656,4 lei x 10% = 665,64 lei

Persoana fizică nu datorează CAS și CASS, venitul net estimat pentru anul 2018 fiind sub plafonul de 22.800 lei.

La definitivarea impozitului pe venit, persoana fizică constată că a respectat condițiile stabilite pentru a beneficia de bonificația de 5% pentru achitarea integrală a datoriei până la data de 15 decembrie 2018, dar la ultima plată nu și-a acordat-o. Prin declarația unică, aceasta își determină și își declară bonificația de care beneficiază, în valoare de 33,28 lei (665,64 lei x 5%).

Totodată, contribuabilul stabilește și valoarea impozitului anual estimat ca urmare a aplicării bonificației, după cum urmează:

Impozit datorat = 665,64 lei

Bonificație de 5% = 33,28 lei

Impozit de plată = 665,64 lei – 33,28 lei = 632,36 lei

Având în vedere că în anul 2018 persoana fizică a efectuat plăți în valoare de 665,64 lei, față de 632,36 lei, cât datorează după aplicarea bonificației de 5%, suma de 33,28 lei este considerată o plată în plus.

În conformitate cu pct. 37¹ alin. (1) din normele metodologice, în situația în care, potrivit prevederilor art. 121 alin. (2) din Codul fiscal, contribuabilii au efectuat plata integrală a obligațiilor fiscale respectând condițiile reglementate prin legea bugetului de stat privind termenele de plată, dar nu și-au acordat bonificația la ultima plată, ei pot beneficia de aceasta la definitivarea impozitului pe venitul anual estimat, prin completarea corespunzătoare a declarației unice privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice. Bonificația diminuează cuantumul impozitului pe venit datorat. Pentru sumele plătite în plus sunt aplicabile prevederile Legii nr. 207/2015.

Exemplul 20

La data de 1 septembrie 2018, o persoană fizică începe să desfășoare o activitate încadrată la profesii liberale și estimează pentru acest an un venit net de 12.000 lei. La 30 septembrie 2018, contribuabilul depune declarația unică la organul fiscal competent. Acesta nu este exceptat de la plata contribuției de asigurări sociale.

Ne propunem să determinăm obligațiile persoanei fizice privind impozitul pe venit, CAS și CASS.

Impozit pe venitul estimat pentru anul 2018 = 12.000 lei x 10% = 1.200 lei

Venitul ales de contribuabil pentru achitarea CAS este de 22.800 lei.

CAS datorată = 22.800 lei x 25% = 5.700 lei

Contribuabilul stabilește CASS pentru anul 2018:

Plafonul anual prevăzut la art. 170 alin. (2) din Codul fiscal, corespunzător numărului de luni de activitate, este de 7.600 lei (22.800 lei/12 luni x 4 luni (perioada 01.09-31.12.2018)).

Întrucât suma de 12.000 lei este superioară plafonului recalculat, de 7.600 lei, persoana fizică datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate.

CASS datorată = 7.600 lei x 10% = 760 lei

Exemplul 21

O persoană fizică ce nu realizează niciun venit în anul 2018 depune pe suport hârtie declarația unică la organul fiscal competent la data de 1 iunie 2018, prin care optează pentru plata contribuției la asigurările sociale de sănătate. Aceasta nu se încadrează în categoria persoanelor exceptate de la plata CASS prevăzute la art. 154 alin. (1) din Codul fiscal.

Contribuabilul efectuează o plată anticipată în valoare de 500 lei la 10 august 2018, iar datoria este achitată integral la data de 10 decembrie a.c.

Ne propunem să determinăm obligația persoanei fizice privind CASS.

Contribuabilul datorează CASS pentru 12 luni la o bază de calcul egală cu șase salarii minime brute pe țară.

În conformitate cu art. 180 alin. (3) din Codul fiscal, persoanele fizice prevăzute la alin. (1) lit. b) (care nu realizează venituri de natura celor specificate la art. 155 și nu se încadrează în categoriile de persoane exceptate de la plata CASS conform art. 154 alin. (1)) datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate, pentru 12 luni, la o bază de calcul egală cu șase salarii minime brute pe țară, indiferent de data depunerii declarației prevăzute la art. 174 alin. (3).

CASS datorată = (1.900 lei x 6 luni) x 10% = 1.140 lei

CASS estimată = 1.140 lei

Plată efectuată la 10 august 2018 = 500 lei

Bonificație de 5% pentru achitarea datoriei înainte de 15 decembrie 2018 = 1.140 lei x 5% = 57 lei

Plată efectuată la 10 decembrie 2018 = 1.140 lei – 500 lei – 57 lei = 583 lei

Exemplul 22

O persoană fizică ce nu realizează venituri depune prin mijloace electronice de transmitere la distanță declarația unică la organul fiscal competent la data de 1 septembrie 2018, prin care optează pentru plata contribuției la asigurările sociale de sănătate. Începând cu data de 1 noiembrie 2018, contribuabilul realizează venituri din salarii și asimilate salariilor.

Ne propunem să prezentăm mecanismul fiscal privind CASS.

Persoana fizică se încadrează la art. 180 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal, respectiv nu realizează venituri de natura celor prevăzute la art. 155 și nu se încadrează în categoriile de persoane exceptate de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate prevăzute la art. 154 alin. (1).

În conformitate cu art. 180 alin. (3) din același act normativ, persoanele fizice prevăzute la alin. (1) lit. b) datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate, pentru 12 luni, la o bază de calcul egală cu șase salarii minim brute pe țară, indiferent de data depunerii declarației prevăzute la art. 174 alin. (3).

Prin urmare, baza de calcul al CASS o reprezintă echivalentul a șase salarii minime brute pe țară.

CASS datorată = (1.900 lei/lună x 6 luni) x 10% = 1.140 lei

Din data de 1 noiembrie 2018, persoana fizică realizează venituri din salarii. Aceasta depune la organul fiscal competent declarația unică în termen de 30 de zile de la data la care a intervenit evenimentul și își recalculează obligația de plată reprezentând contribuția la asigurările sociale de sănătate datorată pentru anul în curs, așa cum este stipulat la art. 183 din Codul fiscal.

Potrivit pct. 20² alin. (1) din normele metodologice, în aplicarea prevederilor art. 183 din Codul fiscal, privind încetarea plății contribuției de asigurări sociale de sănătate, contribuabilii depun declarația unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice inclusiv în situația în care au depus anterior „Declarația pentru stabilirea obligațiilor de plată cu titlu de contribuție de asigurări sociale de sănătate datorată de persoanele fizice care nu realizează venituri sau alte categorii de persoane prevăzute la art. 180 din Codul fiscal” și își recalculează obligația de plată reprezentând contribuția de asigurări sociale de sănătate datorată pentru anul în curs.

Contribuabilul depune declarația unică la data de 15 noiembrie 2018.

Recalcularea pentru perioada în care persoana fizică a beneficiat de opțiunea de la art. 180 alin. (3) din Codul fiscal se face astfel: (1.900 lei/lună x 6 luni)/12 luni = 950 lei

Bază de calcul recalculată = 950 lei x 2 luni (perioada 01.09-31.10.2018) = 1.900 lei

CASS datorată pentru perioada 01.09-31.10.2018 = 1.900 lei x 10% = 190 lei

Notă: Prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 63/2018 privind compensarea unor creanțe reciproce între statul român și persoanele beneficiare ale legilor din domeniul restituirii proprietății, precum și pentru prorogarea unui termen, data până la care trebuie depusă declarația unică se prorogă până la 31 iulie 2018.

BIBLIOGRAFIE 

1. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 22/13.01.2016, cu modificările și completările ulterioare.
2. Hotărârea Guvernului nr. 354/2018 pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, publicată în Monitorul Oficial nr. 442/25.05.2018.
3. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
4. Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 3.695/2016 pentru aprobarea formularelor privind definitivarea impozitului anual pe venit și a contribuțiilor sociale datorate de persoanele fizice, publicat în Monitorul Oficial nr. 1.068/30.12.2016, cu modificările și completările ulterioare.
5. Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 888/2018 pentru aprobarea modelului, conținutului, modalității de depunere și de gestionare a formularului (212) „Declarație unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice”, publicat în Monitorul Oficial nr. 279/29.03.2018, cu modificările ulterioare.
6. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 18/2018 privind adoptarea unor măsuri fiscal-bugetare și pentru modificarea și completarea unor acte normative, publicată în Monitorul Oficial nr. 260/23.03.2018, cu modificările și completările ulterioare.
7. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 63/2018 privind compensarea unor creanțe reciproce între statul român și persoanele beneficiare ale legilor din domeniul restituirii proprietății, precum și pentru prorogarea unui termen, publicată în Monitorul Oficial nr. 602/13.07.2018.