Clasificare JEL: M41, K34

Potrivit art. 7 pct. 24 din Codul fiscal, organizația nonprofit este orice asociație, fundație, casă de ajutor reciproc sau federație înființată în România, în conformitate cu legislația în vigoare, dar numai dacă veniturile și activele asociației, fundației, casei de ajutor reciproc sau federației sunt utilizate pentru o activitate de interes general, comunitar sau fără scop patrimonial.

Ordonanța Guvernului nr. 26/2000 cu privire la asociații și fundații, cu modificările și completările ulterioare, prevede că asociațiile și fundațiile reprezintă persoane juridice de drept privat fără scop patrimonial, constituite de persoanele fizice și cele juridice care urmăresc desfășurarea unor activități de interes general sau în interesul unor colectivități ori, după caz, în interesul lor personal nepatrimonial.

Conform Legii dialogului social nr. 62/2011, republicată, cu modificările și completările ulterioare, sindicatele, federațiile și confederațiile sindicale se constituie pe baza dreptului de liberă asociere, în scopul apărării drepturilor prevăzute în legislația națională, în contractele colective și individuale de muncă sau în acordurile colective de muncă, precum și în pactele, tratatele și convențiile internaționale la care România este parte, pentru promovarea intereselor profesionale, economice și sociale ale membrilor acestora.

Printre activitățile specifice sindicatelor și federațiilor se numără:

• sprijinirea materială a membrilor lor în exercitarea profesiunii;
• constituirea de case de ajutor proprii;
• editarea și tipărirea de publicații proprii;
• înființarea și administrarea, în condițiile legii, în interesul membrilor lor, de unități sociale, de cultură, învățământ și cercetare în domeniul activității sindicale, societăți comerciale, de asigurări, precum și de bănci proprii;
• constituirea de fonduri proprii pentru ajutorarea membrilor lor;
• organizarea și sprijinirea materială și financiară a unor activități cultural-artistice;
• organizarea și desfășurarea de cursuri de pregătire și calificare profesională;
• derularea altor activități prevăzute prin statut.

Entitățile fără scop patrimonial includ și partidele politice, organizațiile patronale, cultele religioase, asociațiile religioase, asociațiile de proprietari, precum și orice alte persoane juridice înființate în baza unor acte normative speciale în scopul desfășurării de activități fără scop patrimonial.

Organizarea și conducerea contabilității

Potrivit art. 1 alin. (2) din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, persoanele juridice fără scop patrimonial au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea financiară. Astfel, conform actului normativ menționat, acestea trebuie:

• să asigure înregistrarea cronologică și sistematică, prelucrarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la poziția financiară, performanța financiară și alte informații referitoare la activitatea desfășurată, atât pentru cerințele lor interne, cât și în relațiile cu investitorii prezenți și potențiali, creditorii financiari și comerciali, clienții, instituțiile publice și alți utilizatori (art. 2 alin. (1));
• să conducă contabilitatea în partidă dublă și să întocmească situații financiare anuale (art. 5 alin. (1)).

Situațiile financiare anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziției financiare, excedentului sau deficitului privind activitățile fără scop patrimonial și activitățile cu destinație specială. În acest scop, la baza organizării contabilității stau principiile contabile fundamentale:

• principiul continuității activității;
• principiul permanenței metodelor;
• principiul prudenței;
• principiul contabilității de angajamente;
• principiul intangibilității;
• principiul evaluării separate a elementelor de activ și de datorii;
• principiul necompensării;
• principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție.

Reglementările contabile pentru persoanele juridice fără scop patrimonial aprobate prin OMFP nr. 3.103/2017 se completează cu prevederile Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, aprobate prin OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare, în cazul entităților care desfășoară și activități economice.

 Inventarierea patrimoniului – etapă premergătoare închiderii exercițiului financiar

Conform prevederilor Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, entitățile au obligația să efectueze inventarierea elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii deținute, la începutul activității, cel puțin o dată pe an pe parcursul funcționării lor. Inventarierea anuală se face, de regulă, cu ocazia încheierii exercițiului financiar, avându-se în vedere și specificul activității fiecărei societăți.

În cazul în care inventarierea are loc pe parcursul anului, datele rezultate din această operațiune se actualizează cu intrările și ieșirile din perioada cuprinsă între data inventarierii și data încheierii exercițiului financiar, informațiile actualizate fiind apoi cuprinse în registrul-inventar. Operațiunea de actualizare a datelor rezultate din inventariere se efectuează astfel încât la sfârșitul exercițiului financiar să fie reflectată situația reală a elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii.

Inventarierea și evaluarea elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii se pot face cu salariații proprii sau prin încheierea unor contracte de prestări de servicii cu persoane juridice sau fizice cu pregătire corespunzătoare.

Pe baza registrului-inventar și a balanței de verificare la data de 31 decembrie se întocmește bilanțul, care face parte din situațiile financiare anuale și ale cărui posturi, în conformitate cu prevederile Legii nr. 82/1991 și ale reglementărilor contabile aplicabile, trebuie să corespundă cu datele înregistrate în contabilitate, puse de acord cu situația reală a elementelor de activ, datorii și capitaluri proprii stabilită pe baza inventarului.

 Întocmirea situațiilor financiare anuale

Potrivit art. 5 alin. (3) din legea contabilității, pentru organizațiile patronale și sindicale, precum și pentru alte categorii de organizații fără scop patrimonial, care nu desfășoară activități economice, Ministerul Finanțelor Publice aprobă un sistem simplificat de raportare financiară, având în vedere și cerințele organismelor europene de profil.

Situațiile financiare anuale simplificate cuprind:

• bilanțul prescurtat;
• contul prescurtat al rezultatului exercițiului.

Situațiile financiare anuale trebuie să fie însoțite de o declarație scrisă de asumare a răspunderii administratorului pentru întocmirea lor în conformitate cu Reglementările contabile pentru persoanele juridice fără scop patrimonial, aprobate prin OMFP nr. 3.103/2017.

Conform art. 2 alin. (3) din OMFP nr. 3.103/ 2017, persoanele juridice fără scop patrimonial care conduc contabilitatea în partidă simplă și entitățile care organizează și conduc contabilitatea proprie până la nivel de balanță de verificare nu întocmesc situații financiare anuale.

Următoarele entități organizează și conduc contabilitatea proprie până la nivel de balanță de verificare, astfel încât aceasta să permită determinarea informațiilor și a obligațiilor prevăzute de lege, iar persoanele juridice cărora le aparțin să poată întocmi situații financiare anuale:

• subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în România, care aparțin persoanelor juridice fără scop patrimonial cu sediul în România;
• subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparțin persoanelor juridice fără scop patrimonial cu sediul în România;
• asocierile în participație între persoane juridice străine (nerezidente) fără scop patrimonial, înregistrate în România.

 Informații referitoare la bilanț

✔ Prezentarea activelor ca imobilizate sau circulante depinde de scopul căruia le sunt destinate.

✔ Ca element particular, imobilizările necorporale și corporale, precum și amortizarea acestora sunt separate pentru activitățile fără scop patrimonial și pentru cele economice.

✔ Cheltuielile efectuate în cursul exercițiului financiar care sunt aferente unui exercițiu financiar ulterior trebuie prezentate la „Cheltuieli în avans”.

✔ Veniturile de încasat înainte de data bilanțului care se referă la un exercițiu financiar ulterior trebuie prezentate la „Venituri în avans”.

✔ Veniturile care, deși se referă la exercițiul financiar în cauză, nu se încasează până la expirarea acestuia trebuie recunoscute la „Creanțe”. În cazul în care astfel de venituri sunt semnificative, ele vor fi prezentate și în notele explicative.

✔ Cheltuielile care, deși se referă la exercițiul financiar în cauză, se vor plăti în cursul exercițiului financiar ulterior trebuie recunoscute la „Datorii”. În cazul în care astfel de cheltuieli sunt semnificative, ele vor fi prezentate și în notele explicative.

✔ Ajustările de valoare pot fi permanente (amortizări) și/sau provizorii (ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare).

✔ Structura bilanțului este asemănătoare cu cea aplicabilă societăților comerciale.

Conturi specifice contabilității organizațiilor nonprofit

Rezerve din reevaluare

• contul 105 „Rezerve din reevaluare” – este împărțit în „Rezerve din reevaluare privind activitățile fără scop patrimonial” (contul 105.01) și „Rezerve din reevaluare privind activitățile economice” (contul 105.02).

Fonduri

• contul 113 „Fondul social al membrilor Caselor de Ajutor Reciproc (CAR)”;
• contul 114 „Fondul pentru ajutor în caz de deces al membrilor Caselor de Ajutor Reciproc (CAR)”;
• contul 115 „Fondul de rulment al membrilor asociațiilor de proprietari”;
• contul 116 „Alte fonduri privind activitățile fără scop patrimonial”.

Disponibil cu destinație specială

• contul 5501 „Disponibil cu destinație specială din aplicarea timbrului literar, cinematografic, teatral, muzical, folcloric, al artelor plastice, al arhitecturii și de divertisment”;
• contul 5508 „Disponibil cu destinație specială din alte venituri cu destinație specială”.

Pensii datorate

• contul 422 „Pensionari – pensii datorate” – este utilizat pentru a ține evidența decontărilor cu pensionarii pentru pensiile și alte drepturi cuvenite.

Decontări între activitățile fără scop patrimonial și cele economice

• contul 485 „Decontări între activitățile fără scop patrimonial și activitățile economice” – se creditează prin debitul conturilor din clasa 6 (analitice distincte privind activitățile economice), iar la finele lunii, cu cheltuielile repartizate asupra activităților economice.

Alte conturi specifice acestui tip de contabilitate sunt următoarele:

• contul 653 „Cotizații și contribuții datorate de persoana juridică fără scop patrimonial”;
• contul 656 „Cheltuieli privind cote-părți datorate potrivit statutului”;
• contul 657 „Ajutoare și împrumuturi nerambursabile transferate altor persoane juridice fără scop patrimonial”.

 Informații referitoare la contul de profit și pierdere

Principala particularitate constă în reflectarea distinctă a cheltuielilor și veniturilor pe cele trei categorii de activități:

• fără scop patrimonial;
• cu destinație specială;
• economice.

În cazul veniturilor s-au creat grupe distincte pentru aceste trei tipuri de activități.

Veniturile din activitățile fără scop patrimonial au ca surse de proveniență următoarele categorii:

• cotizațiile și contribuțiile bănești sau în natură ale membrilor și simpatizanților;
• veniturile din cote-părți primite potrivit statutului;
• taxele de înregistrare stabilite potrivit legislației în vigoare;
• donațiile și sumele sau bunurile primite prin sponsorizare și ajutoare;
• veniturile pentru care se datorează impozit pe spectacole;
• resursele obținute din fonduri publice sau din finanțări nerambursabile și subvențiile pentru venituri;
• veniturile din acțiuni ocazionale, utilizate în scop social sau profesional, potrivit statutului;
• dobânzile și dividendele obținute din plasarea disponibilităților rezultate din activitățile fără scop patrimonial, precum și diferențele de curs valutar;
• veniturile financiare din ajustări pentru pierdere de valoare;
• alte venituri din activitățile fără scop patrimonial, precum cele obținute din vize, taxe și penalități sportive sau din participarea la competiții și demonstrații sportive, din reclamă și publicitate, veniturile rezultate din vânzarea imobilizărilor corporale/necorporale aflate în proprietatea persoanelor juridice fără scop patrimonial, altele decât cele folosite în activitatea economică, veniturile din reevaluarea imobilizărilor corporale utilizate pentru activitatea fără scop patrimonial, cele din subvenții pentru investiții, din despăgubiri sau din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea de exploatare.

În categoria veniturilor cu destinație specială regăsim veniturile cu destinație specială din aplicarea timbrului literar, cinematografic, teatral, muzical, folcloric, al artelor plastice, al arhitecturii și de divertisment etc.

Drept consecință a existenței acestor categorii de activități, structura contului de profit și pierdere este următoarea:

Informații referitoare la elementele din contul rezultatului exercițiului

Notele explicative trebuie să cuprindă informații privind veniturile și cheltuielile exercițiului financiar, grupate după natura lor pe feluri de activități, respectiv fără scop patrimonial, cu destinație specială și economice, precum și informații referitoare la constituirea și utilizarea fondurilor privind activitățile fără scop patrimonial.

Se prezintă măsura în care calcularea excedentului/profitului sau a deficitului/pierderii exercițiului financiar a fost afectată de o evaluare a elementelor care, prin derogare de la principiile contabile generale și regulile de evaluare prevăzute de noile reglementări, a fost efectuată în exercițiul financiar curent sau într-un exercițiu financiar precedent.

În notele explicative trebuie să se prezinte separat propunerea de repartizare a excedentului/profitului net pe destinații, astfel:

• sumele repartizate la rezerve;
• sumele repartizate pentru acoperirea deficitelor/pierderilor contabile din anii precedenți;
• alte repartizări.

O altă particularitate este și împărțirea contului 121 „Excedent/profit sau deficit/pierdere” în:

• „Excedent sau deficit privind activitățile fără scop patrimonial” (contul 1211);
• „Excedent sau deficit privind activitățile cu destinație specială” (contul 1212);
• „Profit sau pierdere privind activitățile economice” (contul 1213).

În mod asemănător se împarte și contul 117 „Rezultatul reportat”.

De asemenea, contul 129 „Repartizarea excedentului/profitului” este separat în:

• „Repartizarea excedentului privind activitățile fără scop patrimonial” (contul 1291);
• „Repartizarea profitului privind activitățile economice” (contul 1292).

 Înregistrări specifice închiderii exercițiului financiar

În vederea exemplificării operațiunilor privind închiderea exercițiului financiar am plecat de la premisa că s-a realizat profit din activitatea economică și deficit din cea fără scop patrimonial.

 Clarificări de ordin fiscal

• cotizațiile și taxele de înscriere ale membrilor;
• contribuțiile bănești sau în natură ale membrilor și simpatizanților;
• taxele de înregistrare stabilite potrivit legislației în vigoare;
• veniturile obținute din vize, taxe și penalități sportive sau din participarea la competiții și demonstrații sportive;
• donațiile și banii sau bunurile primite prin sponsorizare/mecenat;
• veniturile din dividende, dobânzi, precum și din diferențele de curs valutar aferente disponibilităților și veniturilor neimpozabile;
• veniturile din dobânzi obținute de casele de ajutor reciproc din acordarea de împrumuturi potrivit legii de organizare și funcționare;
• veniturile pentru care se datorează impozit pe spectacole;
• resursele obținute din fonduri publice sau din finanțări nerambursabile;
• veniturile realizate din acțiuni ocazionale precum evenimente de strângere de fonduri cu taxă de participare, serbări, conferințe, utilizate în scop social sau profesional, potrivit statutului acestora;
• veniturile rezultate din cedarea activelor corporale aflate în proprietatea organizațiilor nonprofit, altele decât cele care sunt sau au fost folosite într-o activitate economică;
• veniturile obținute din reclamă și publicitate și cele din închirieri de spații publicitare, realizate de organizațiile nonprofit de utilitate publică, potrivit legilor de organizare și funcționare, din domeniul culturii, cercetării științifice, învățământului, sportului, sănătății, precum și de organizațiile sindicale și cele patronale;
• sumele primite ca urmare a nerespectării condițiilor cu care s-a făcut donația/sponsorizarea, potrivit legii, sub rezerva ca sumele respective să fie utilizate de organizațiile nonprofit, în anul curent sau în anii următori, pentru realizarea scopului și obiectivelor acestora, potrivit actului constitutiv sau statutului, după caz;
• veniturile realizate din despăgubiri de la societățile de asigurare pentru pagubele produse la activele corporale proprii, altele decât cele care sunt utilizate în activitatea economică;
• sumele primite din impozitul pe venit datorat de persoanele fizice, potrivit titlului IV din Codul fiscal.

Aceste organizații datorează impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil care corespunde veniturilor, altele decât cele scutite, asupra căreia este aplicată cota prevăzută de Codul fiscal.

 Aprobarea, semnarea și publicarea situațiilor financiare anuale

Situațiile financiare anuale se întocmesc și se publică, potrivit legii, în moneda națională. Acestea au înscrise clar numele și prenumele persoanei care le-a întocmit, calitatea acesteia (director economic, contabil-șef sau altă persoană împuternicită să îndeplinească această funcție, autorizată potrivit legii, membră a CECCAR) și numărul de înregistrare în organismul profesional, dacă este cazul.

Situațiile financiare anuale, însoțite de raportul administratorilor pentru exercițiul financiar în cauză, sunt supuse aprobării adunării generale. Aceste situații, aprobate în mod corespunzător, și raportul administratorilor, împreună cu raportul de audit sau cel al cenzorilor, după caz, se publică în conformitate cu legislația în vigoare.

 Verificarea situațiilor financiare anuale

Situațiile financiare anuale ale persoanelor juridice fără scop patrimonial se verifică potrivit legislației în materie. Actul constitutiv poate prevedea numirea unui cenzor sau a unei comisii de cenzori. Regulile generale de organizare și funcționare a comisiei de cenzori se aprobă de adunarea generală, iar comisia respectivă își poate elabora un regulament intern de funcționare.

Conform Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cenzorii sunt obligați să supravegheze gestiunea societății, să verifice dacă situațiile financiare sunt legal întocmite și în concordanță cu registrele, dacă acestea sunt ținute regulat și dacă evaluarea elementelor patrimoniale s-a făcut conform regulilor stabilite pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare. Despre toate acestea, precum și asupra propunerilor pe care le vor considera necesare cu privire la situațiile financiare și repartizarea profitului, cenzorii vor prezenta adunării generale un raport amănunțit.

Modalitatea și procedura de raportare a auditorilor interni se stabilesc potrivit normelor elaborate de Camera Auditorilor Financiari din România.

Adunarea generală poate aproba situațiile financiare anuale numai dacă acestea sunt însoțite de raportul cenzorilor sau, după caz, al auditorilor financiari. Cenzorii sau auditorii interni vor aduce la cunoștință membrilor consiliului de administrație neregulile în administrație și încălcările dispozițiilor legale și ale prevederilor actului constitutiv pe care le constată, iar cazurile mai importante le vor aduce la cunoștință adunării generale.

Cenzorii au dreptul să obțină în fiecare lună de la administratori o situație despre mersul operațiunilor. Le este interzis cenzorilor să le comunice acționarilor în particular sau terților datele referitoare la operațiunile societății, constatate cu ocazia exercitării mandatului lor. Întinderea și efectele răspunderii acestora sunt determinate de regulile mandatului. Revocarea lor se poate face numai de adunarea generală, cu votul cerut la adunările extraordinare.

 Auditarea situațiilor financiare anuale

Situațiile financiare anuale ale persoanelor juridice fără scop patrimonial se pot audita de către una sau mai multe persoane fizice ori juridice autorizate în condițiile legii.

Situațiile financiare anuale ale persoanelor juridice fără scop patrimonial de utilitate publică sunt supuse auditului financiar, care se efectuează de auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, cu respectarea reglementărilor contabile aplicabile persoanelor juridice fără scop patrimonial.

Potrivit art. 38 alin. (1) din OG nr. 26/2000, o asociație sau o fundație poate fi recunoscută de Guvernul României ca fiind de utilitate publică dacă sunt întrunite cumulativ următoarele condiții:

• activitatea acesteia se desfășoară în interes general sau comunitar, după caz;
• funcționează de cel puțin trei ani și a realizat o parte din obiectivele stabilite;
• prezintă un raport din care să rezulte desfășurarea unei activități anterioare semnificative, prin derularea unor programe ori proiecte specifice scopului său, însoțit de bilanțurile și bugetele de venituri și cheltuieli pe ultimii trei ani;
• valoarea activului patrimonial pe fiecare an în parte este cel puțin egală cu valoarea patrimoniului inițial.

Raportul auditorilor financiari cuprinde:

• o mențiune cu privire la situațiile financiare anuale care fac obiectul auditului financiar, împreună cu cadrul de raportare financiară care a fost aplicat la întocmirea acestora;
• o descriere a ariei auditului financiar, respectiv a standardelor de audit conform cărora a fost efectuat acesta;
• o opinie de audit care exprimă în mod clar punctul lor de vedere potrivit căruia situațiile financiare anuale oferă o imagine fidelă conform cadrului relevant de raportare financiară și, după caz, dacă acestea respectă cerințele legale. Opinia de audit poate fi fără rezerve, cu rezerve sau contrară. Dacă auditorii financiari nu au fost în măsură să exprime o opinie de audit, aceștia trebuie să precizeze că se află în imposibilitatea exprimării unei opinii;
• o referire la aspectele asupra cărora auditorii financiari atrag atenția, printr-un paragraf distinct, fără ca opinia de audit să fie cu rezerve;
• o opinie privind gradul de conformitate a raportului administratorilor cu situațiile financiare anuale pentru același exercițiu financiar.

Depunerea situațiilor financiare anuale

Conform Legii nr. 82/1991, pentru instituțiile publice, asociațiile și celelalte persoane juridice cu și fără scop patrimonial, societățile cooperatiste și celelalte persoane juridice care au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea financiară, termenul de depunere a situațiilor financiare este de 120 de zile de la data încheierii exercițiului financiar.

BIBLIOGRAFIE

1. Legea societăților nr. 31/1990, republicată în Monitorul Oficial nr. 1.066/17.11.2004, cu modificările și completările ulterioare.
2. Legea contabilității nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial nr. 454/18.06.2008, cu modificările și completările ulterioare.
3. Legea dialogului social nr. 62/2011, republicată în Monitorul Oficial nr. 625/31.08.2012, cu modificările și completările ulterioare.
4. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
5. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, publicat în Monitorul Oficial nr. 704/20.10.2009.
6. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.103/2017 privind aprobarea Reglementărilor contabile pentru persoanele juridice fără scop patrimonial, publicat în Monitorul Oficial nr. 984/12.12.2017.
7. Ordonanța Guvernului nr. 26/2000 cu privire la asociații și fundații, publicată în Monitorul Oficial nr. 39/31.01.2000, cu modificările și completările ulterioare.