Tratamentul avansurilor comerciale
Numărul 10, 31 mai - 6 iunie 2016 » Expertiza și auditul afacerilor
ABSTRACT
Accounting Treatment for Advance Payments
This article intends to analyse the accounting treatment for advance payments, using four case studies to present the journal entries for advance payments received/made in relation to the delivery/acquisition of goods from a domestic supplier, advance payments made for the acquisition of property, plant and equipment within the EU, advance payments made for the acquisition of intangible assets from a domestic supplier, and advance payments made for property, plant and equipment obtained through construction subcontracts.
Key terms: advance payments, inventory goods, property, plant and equipment, intangible assets, domestic supplier, EU acquisition, construction subcontract
În relațiile comerciale, clienții le pot acorda furnizorilor sume de bani cu titlu de avans, în vederea achiziției de bunuri sau a primirii de servicii. Din punct de vedere contabil, avansurile acordate furnizorilor, precum și cele primite de la clienți se înregistrează în contabilitate în conturi distincte. De asemenea, avansurile acordate furnizorilor de imobilizări se reflectă distinct de cele acordate altor furnizori.
- bunuri de natura stocurilor. Este utilizat contul 4091 „Furnizori – debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor”, care se va regăsi în categoria stocurilor;
- prestări de servicii. Contul 4092 „Furnizori– debitori pentru prestări de servicii” este prezentat ca datorie curentă;
- imobilizări corporale. Este utilizat contul 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale”, care se va regăsi în bilanț în categoria imobilizărilor corporale;
- imobilizări necorporale. Contul 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale” va fi prezentat în bilanțul contabil în categoria imobilizărilor necorporale.
În același timp, evidența avansurilor încasate de la clienți se ține cu ajutorul contului 419 „Clienți– creditori”, indiferent dacă acestea sunt primite pentru livrări de bunuri de natura imobilizărilor, stocurilor sau pentru prestări de servicii.
➥ Precizare
La data de 1 ianuarie 2015, la aplicarea pentru prima dată a Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, sumele reprezentând avansuri acordate pentru imobilizări corporale, respectiv necorporale, anterior înregistrate în conturile 232 și/sau 234, s-au preluat în conturile 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” și 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale”, la valoarea rezultată din evaluarea efectuată la data de 31 decembrie 2014, potrivit Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009.
Din punct de vedere fiscal, avansurile se facturează la momentul primirii lor. Avem în vedere prevederile art. 282 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, aprobat prin Legea nr. 227/2015, potrivit cărora exigibilitatea taxei intervine la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora.
Studiul de caz 1
➔ Avansuri primite/acordate pentru livrarea/achiziția de bunuri către/de la un furnizor intern
O societate comercială îi acordă un avans de 12.500 lei, TVA 20%, unui furnizor de materii prime. Ulterior, societatea cumpărătoare primește de la furnizor materii prime în valoare de 53.000 lei, TVA 20%, pe bază de factură. Bunurile vândute au fost produse de vânzător la un cost de 25.600 lei. Se emite factura de stornare a avansului și apoi se achită diferența cu ordin de plată.
Înregistrările în contabilitatea furnizorului
| 4111 „Clienți” | = | % 419 „Clienți – creditori” | 15.000 lei 12.500 lei |
| 4427 „TVA colectată” | 2.500 lei |
– Încasarea avansului:
| 5121 „Conturi la bănci în lei” | = | 4111 „Clienți” | 15.000 lei |
– Vânzarea bunurilor pe baza facturii și a notei de recepție și constatare de diferențe (în situația inventarului permanent):
| 4111 „Clienți” | = | % 7015 „Venituri din vânzarea produselor finite” | 63.600 lei 53.000 lei |
| 4427 „TVA colectată” | 10.600 lei |
– Stingerea creanței față de client prin decontarea avansului, pe baza facturii de avans (stornare în roșu):
| 4111 „Clienți” | = | % 419 „Clienți – creditori” | (15.000 lei) (12.500 lei) |
| 4427 „TVA colectată” | (2.500 lei) |
– Scăderea produselor din gestiune:
| 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” | = | 345 „Produse finite” | 25.600 lei |
– Încasarea diferenței, pe baza extrasului de cont:
| 5121 „Conturi la bănci în lei” | = | 4111 „Clienți” | 48.600 lei |
Înregistrările în contabilitatea cumpărătorului
| % 4091 „Furnizori – debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor” | = | 401 „Furnizori” | 15.000 lei 12.500 lei |
| 4426 „TVA deductibilă” | 2.500 lei |
| 401 „Furnizori” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 15.000 lei |
– Achiziționarea de materii prime de la furnizor pe baza facturii și a notei de recepție și constatare de diferențe (în situația inventarului permanent), înregistrată la costul de achiziție (format din prețul de cumpărare, cheltuielile de transport-aprovizionare și alte cheltuieli accesorii) și TVA deductibilă aferentă:
| % 301 „Materii prime” | = | 401 „Furnizori” | 63.600 lei 53.000 lei |
| 4426 „TVA deductibilă” | 10.600 lei |
– Înregistrarea facturii de stornare a avansului acordat inițial:
| % 4091 „Furnizori – debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor” | = | 401 „Furnizori” | (15.000 lei) (12.500 lei) |
| 4426 „TVA deductibilă” | (2.500 lei) |
– Stingerea datoriei față de furnizor, pe baza ordinului de plată:
| 401 „Furnizori” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 48.600 lei |
Studiul de caz 2
➔ Avansuri acordate pentru achiziția intracomunitară de imobilizări corporale
O societate din România a primit o factură, emisă la data de 8 decembrie 2015, pentru un avans în sumă de 2.000 euro în vederea achiziționării unui echipament de producție de la un furnizor din Franța, societate înregistrată în scopuri de TVA. Cursul valutar de la data avansului este de 4,50 lei/euro, iar cel de la data înregistrării achiziției, de
4,45 lei/euro.
| 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 9.000 lei |
| 404 „Furnizori de imobilizări” | = | 5124 „Conturi la bănci în valută” | 9.000 lei |
În cazul avansurilor, exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervine la data plății. Astfel, se va avea în vedere ca în situația în care factura nu se primește până la data de 15 a lunii următoare celei în care a fost acordat avansul să se procedeze la întocmirea autofacturii.
- la data la care a fost primită factura de avans (anterior celei de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care avansul a fost plătit) sau
- la data de 15 a lunii următoare celei în care avansul a fost plătit, în situația în care factura de avans de la furnizor nu a fost primită, caz în care se procedează și la întocmirea autofacturii.
| 4426 „TVA deductibilă” | = | 4427 „TVA colectată” | 2.160 lei |
Observație:
Ca o consecință directă a acestei modificări, avansul se va înregistra în declarația recapitulativă aferentă trimestrului în care a intervenit exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată pentru avans.
La data la care se face recepția echipamentului de producție, se datorează și se înregistrează TVA pentru diferența dintre prețul total al activului și valoarea deja achitată sub formă de avans.
În luna ianuarie 2016, societatea primește factura emisă la data de 20 ianuarie pentru diferența până la valoarea totală a activului achiziționat intracomunitar, în sumă de 8.000 euro, valoarea integrală a echipamentului de producție fiind de 10.000 euro.
| 2131 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 44.500 lei |
– Taxarea inversă:
Conform prevederilor Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal, în cazul achizițiilor intracomunitare pentru care exigibilitatea taxei a intervenit integral sau parțial anticipat faptului generator, nu se fac regularizări în situația modificării cotelor de TVA, în sensul aplicării cotei de TVA de la data faptului generator de taxă, cota aplicabilă fiind cea în vigoare la data la care intervine exigibilitatea taxei.
| 4426 „TVA deductibilă” | = | 4427 „TVA colectată” | 7.120 lei |
– Reținerea avansului:
| 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | (9.000 lei) |
➥ Precizare
Începând cu data de 1 ianuarie 2015, sumele înregistrate în conturile 409 „Furnizori – debitori” și 419 „Clienți – creditori” nu mai fac obiectul evaluării în funcție de cursul valutar, la finele lunii, respectiv la finele exercițiului financiar.
Studiul de caz 3
➔ Avansuri acordate pentru achiziția de imobilizări necorporale de la un furnizor intern
În luna decembrie 2015, o societate i-a acordat unui furnizor un avans în sumă de 3.720 lei în vederea achiziționării unui sistem integrat de afaceri. Sistemul a fost implementat în luna februarie 2016, valoarea totală fiind de 12.000 lei, TVA 20%.
| % 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 3.720 lei 3.000 lei |
| 4426 „TVA deductibilă” | 720 lei |
– Plata efectivă a avansului:
| 404 „Furnizori de imobilizări” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 3.720 lei |
Pentru avansurile acordate și facturate se deduce taxa pe valoarea adăugată înscrisă pe factură.
La data la care se face recepția activului în cauză, dacă avansul a fost acordat pe bază de factură de avans, se datorează și se înregistrează TVA pentru diferența dintre prețul total al activului și valoarea deja achitată sub formă de avans.
| % 208 „Alte imobilizări necorporale” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 14.400 lei 12.000 lei |
| 4426 „TVA deductibilă” | 2.400 lei |
– Stornarea avansului:
| % 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | (3.720 lei) (3.000 lei) |
| 4426 „TVA deductibilă” | (720 lei) |
Notă: Avansul se stornează cu cota de TVA în vigoare la data exigibilității taxei (24%).
Studiul de caz 4
➔ Avansuri acordate pentru imobilizări corporale obținute prin construire în antrepriză
O societate contractează cu o firmă de construcții realizarea unei clădiri pentru birourile sale în următoarele condiții: avansul acordat inițial este de 30.000 lei (10% din valoarea stabilită pentru lucrare), TVA 24%; prima factură primită de la antreprenor după terminarea celei dintâi faze a proiectului reprezintă 30% din construcție (90.000 lei), TVA 24%; cea de-a doua factură reprezintă restul de 70% din lucrare, TVA 20%, la terminarea celei de-a doua etape a proiectului, din care a fost reținut și avansul acordat. Recepția se face la data finalizării lucrării.
Decontarea cu beneficiarul se realizează în general prin facturarea parțială pe parcursul executării lucrării, aceasta luând forma unor avansuri, urmând ca decontarea finală să se facă la terminarea construcției.
Înregistrările contabile la beneficiar
| % 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 37.200 lei 30.000 lei |
| 4426 „TVA deductibilă” | 7.200 lei (30.000 lei x 24%) |
– Plata furnizorului:
| 404 „Furnizori de imobilizări” | = | 5121 „Conturi la bănci în lei” | 37.200 lei |
– Primirea celei dintâi facturi:
| % 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 111.600 lei 90.000 lei |
| 4426 „TVA deductibilă” | 21.600 lei (90.000 lei x 24%) |
– Primirea celei de-a doua facturi:
| % 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | 252.000 lei 210.000 lei |
| 4426 „TVA deductibilă” | 42.000 lei (210.000 lei x 20%) |
Și concomitent:
| % 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” | = | 404 „Furnizori de imobilizări” | (37.200 lei) (30.000 lei) |
| 4426 „TVA deductibilă” | (7.200 lei) |
– Recepția clădirii, pe baza procesului-verbal de recepție:
| 212 „Construcții” | = | 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție” | 300.000 lei |
BIBLIOGRAFIE
- Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial
nr. 22/13.01.2016, cu modificările ulterioare. - Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial
nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare. - Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial
nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.
Legătura dintre știință și artă – via învățământ | Aula Magna a Politehnicii, gazdă a spectacolelor de teatru
La Palatul Bragadiru, manifestări cultural-artistice pentru toate vârstele și profesiile
Festivalul Internațional Meridian, la cotele performanțelor artistice contemporane
Performanțe în conservarea și valorificarea patrimoniului cultural imaterial
Pe „partitura” timpului: 160 de ani de învățământ superior muzical românesc
O nouă „punte” de comunicare publică: digitalizarea patrimoniului național
Teatrul pentru tineri, de la vocația națională la reputația internațională
Premii pentru conservarea și valorificarea „perlelor” patrimoniului cultural național