Termeni-cheie: provizioane pentru dezafectare, imobilizări corporale, contul 1513, modelul bazat pe cost, modelul reevaluării

Clasificare JEL: M41

În conformitate cu Reglementările contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, aprobate prin OMFP nr. 1.802/2014, în costul unei imobilizări corporale sunt incluse și costurile estimate inițial cu demontarea și mutarea acesteia la scoaterea din funcțiune, precum și cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționată imobilizarea, obligație pentru care entitatea suportă o serie de cheltuieli fie la momentul dobândirii activului, fie ca o consecință a faptului că l-a folosit pentru o anumită perioadă în alte scopuri decât pentru producerea de stocuri.

Entitățile care intră sub incidența prevederilor OMFP nr. 1.802/2014 constituie provizioane pentru dezafectarea imobilizărilor corporale și alte acțiuni similare legate de acestea în situația în care există obligația de a demola, înlătura și restaura elemente de imobilizări corporale. Aceste provizioane sunt recunoscute ca parte a costului elementelor respective.

Costurile estimate cu demontarea și mutarea unei imobilizări corporale, precum și cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia, în corespondență cu contul 1513 „Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea”. Astfel de costuri reprezintă o obligație pentru care entitatea suportă cheltuieli fie la momentul dobândirii activului imobilizat, fie ca o consecință a faptului că l-a utilizat pentru o anumită perioadă.

Cu ajutorul contului 1513 se ține evidența provizioanelor constituite și majorate, respectiv diminuate și anulate, determinate de dezafectarea imobilizărilor corporale. În creditul acestuia se înregistrează sumele cu care se constituie și se majorează provizioanele, iar în debit, sumele privind diminuarea sau anularea lor. Soldul creditor al contului reprezintă provizioanele constituite.

Modificările în evaluarea datoriilor existente din dezafectare, restaurare și de natură similară se contabilizează potrivit metodelor prezentate mai jos, după cum activul aferent este evaluat la cost sau la valoare reevaluată.

Ca urmare a aplicării prevederilor prezentului punct, cheltuiala cu amortizarea activului trebuie ajustată ulterior pentru a aloca valoarea contabilă astfel rezultată, pe o bază sistematică pe parcursul duratei rămase din perioada de amortizare stabilită pentru acel activ. (pct. 235 din OMFP nr. 1.802/2014)

Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul reevaluării:

a) modificările datoriei ajustează rezerva din reevaluare, astfel:

1. sub rezerva respectării condițiilor de la lit. b), o scădere a datoriei majorează rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, cu excepția cazului în care ea trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere în măsura în care reia o reducere din reevaluarea aceluiași activ, care a fost recunoscută anterior drept cheltuială;
2. o creștere a datoriei trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere, exceptând cazul în care reduce rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, în limita oricărui sold creditor existent pentru acel activ;

b) în cazul în care o scădere a datoriei depășește valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută dacă activul ar fi fost contabilizat conform modelului bazat pe cost, excedentul trebuie recunoscut imediat în contul de profit și pierdere;

c) o modificare a datoriei este un indiciu că activul ar putea să necesite o reevaluare pentru a se asigura faptul că valoarea contabilă nu diferă semnificativ de cea care ar fi determinată utilizându-se valoarea justă la finalul perioadei de raportare. Dacă este necesară o reevaluare, toate activele din acea categorie trebuie reevaluate. (pct. 236 din OMFP 1.802/2014)

Includerea valorii actualizate a provizionului pentru dezafectarea unei imobilizări corporale în valoarea acesteia reprezintă consecința fundamentării deciziei de investiții pe ideea că beneficiile economice viitoare generate de activ vor trebui să acopere inclusiv costurile cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționat acesta. Astfel, în situația în care vor avea loc schimbări în estimarea valorii provizionului pentru dezafectarea imobilizării corporale, acestea vor afecta atât valoarea activului, cât și valoarea sa amortizabilă.

În cele ce urmează vom prezenta o serie de exemple privind înregistrarea în contabilitate a provizioanelor pentru dezafectarea imobilizărilor corporale în conformitate cu prevederile OMFP nr. 1.802/2014.

Exemplul 1

La data de 22.12.N-1, entitatea X achiziționează de la un furnizor din SUA (entitatea Y) un echipament tehnologic în următoarele condiții: prețul de cumpărare este de 40.000 dolari (include transportul și asigurarea pe parcurs extern), iar taxa vamală este de 10%. Cursul de schimb valutar aplicabil la data recepției și pentru calculul valorii în vamă este de 4 lei/dolar. Ambele entități sunt plătitoare de TVA. Activul achiziționat este un echipament de exploatare a zăcămintelor naturale, acesta nefiind utilizat în producția de stocuri. Durata de amortizare a imobilizării corporale este estimată la 5 ani, iar la expirarea acestei perioade vor fi angajate cheltuieli în sumă de 8.500 lei cu demontarea și mutarea sa la scoaterea din funcțiune, precum și cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționată. Metoda de amortizare utilizată este cea liniară. Rata de actualizare este estimată la 8%. Echipamentul este adus în stare de folosință și începe să fie amortizat la 01.01.N. La 31.12.N există indicii că acesta s-a depreciat, valoarea recuperabilă fiind de 125.000 lei. La 31.12.N+1, cheltuielile cu demontarea și mutarea activului la scoaterea din funcțiune, precum și cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționat sunt reestimate la 10.000 lei, iar rata de actualizare reestimată este de 10%.

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil aferent provizionului pentru dezafectarea imobilizării corporale.

Exercițiul financiar N-1

Costul de achiziție = Prețul de cumpărare + Taxa vamală = 160.000 lei + 16.000 lei = 176.000 lei

Exercițiul financiar N

La sfârșitul exercițiului financiar N, echipamentul va figura în bilanț cu valoarea de 125.000 lei (valoare recuperabilă) (176.000 lei (cost) + 5.784,95 lei (valoarea actualizată a cheltuielilor cu dezafectarea activului) – 36.356,99 lei (amortizarea aferentă anului N) – 20.427,96 lei (ajustări pentru depreciere)).

Exercițiul financiar N+1

Exemplul 2

La data de 22.12.N-1, entitatea X cumpără de la un furnizor un echipament tehnologic la costul de achiziție de 125.000 lei, TVA 19%. Ambele societăți sunt plătitoare de TVA. Activul achiziționat este un echipament de exploatare a zăcămintelor naturale, acesta nefiind utilizat în producția de stocuri. Durata de amortizare a imobilizării corporale este estimată la 8 ani, iar la expirarea acestei perioade vor fi angajate cheltuieli în sumă de 5.500 lei cu demontarea și mutarea sa la scoaterea din funcțiune, precum și cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționată. Metoda de amortizare utilizată este cea liniară. Rata de actualizare este estimată la 10%. Echipamentul este adus în stare de folosință și începe să fie amortizat la 01.01.N. La 31.12.N+1 are loc reevaluarea activului, valoarea sa justă stabilită de un expert evaluator fiind de 100.000 lei. La 31.12.N+2, cheltuielile cu demontarea și mutarea imobilizării corporale la scoaterea din funcțiune sunt reestimate la 8.000 lei, iar rata de actualizare reestimată este de 12% (în exercițiul financiar N+2, în vederea reflectării trecerii timpului, rata relevantă este de 10%).

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil aferent provizionului pentru dezafectarea imobilizării corporale.

Exercițiul financiar N-1

Exercițiul financiar N

Exercițiul financiar N+1

Exercițiul financiar N+2

Soldul contului 105 la 31.12.N+2 = 4.325,65 lei – 1.124,37 lei = 3.201,28 lei

BIBLIOGRAFIE

1. CECCAR (2015), Ghid practic de aplicare a Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate aprobate prin OMFP nr. 1.802/2014, Editura CECCAR, București.
2. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.

(Copyright foto: nonwarit / 123RF Stock Photo)