Termeni-cheie: discount, reducere de preț, remiză, tratament contabil, tratament fiscal

Clasificare JEL: M41, K34

1. Ce sunt reducerile

Conform Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, cu modificările și completările ulterioare, reducerile acordate clienților pot fi comerciale sau financiare.

• rabaturile – se primesc pentru defecte de calitate și se practică asupra prețului de vânzare;
• remizele – se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau atunci când cumpărătorul are un statut preferențial;
• risturnele – sunt reduceri de preț calculate asupra ansamblului tranzacțiilor efectuate cu același terț în decursul unei perioade determinate.

Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate (pct. 77 alin. (1) din OMFP nr. 1.802/2014).

2. Tratamentul contabil al reducerilor

Modul de înregistrare în contabilitate a reducerilor este diferit în funcție de tipul de reducere, respectiv comercială sau financiară, motiv pentru care vom analiza separat cele două cazuri.

2.1. Tratamentul contabil al reducerilor comerciale

1. sunt acordate la momentul facturării și înscrise pe factura de achiziție;
2. sunt acordate ulterior facturării și înscrise pe o altă factură;
3. reprezintă evenimente ulterioare datei bilanțului.

a) Reducerile comerciale acordate la momentul facturării și înscrise pe factura de achiziție

În această situație se aplică următorul tratament contabil:

✔ În ceea ce privește cumpărătorul – reducerile comerciale acordate de furnizor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achiziție al bunurilor.

• pe seama veniturilor curente (contul 758 „Alte venituri din exploatare”) în cazul stocurilor;
• pe seama veniturilor în avans (contul 475 „Subvenții pentru investiții”) în cazul imobilizărilor corporale și necorporale. Veniturile în avans aferente acestor imobilizări se reiau în contul de profit și pierdere pe durata de viață a imobilizărilor respective.

✔ În ceea ce privește vânzătorul – veniturile din vânzarea mărfurilor sau serviciilor se ajustează cu valoarea reducerilor acordate.

b) Reducerile comerciale acordate ulterior facturării și înscrise pe o altă factură

Reducerile de preț acordate ulterior facturării includ reducerile comerciale legate de bunuri și reducerile comerciale legate de prestări de servicii.

✔ Reducerile comerciale legate de bunuri

• dacă achiziția de produse și primirea reducerii comerciale sunt tratate împreună. În această situație, reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează costul de achiziție al bunurilor;
• dacă bunurile cărora le sunt aferente reducerile mai sunt sau nu în gestiune. În cazul în care stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare mai sunt în gestiune, reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă. În schimb, în cazul în care stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt în gestiune, acestea se evidențiază distinct în contabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primite”), pe seama conturilor de terți.

În ceea ce privește vânzătorul, pentru a stabili modul de înregistrare în contabilitate a reducerilor, acesta le va analiza dintr-un singur punct de vedere, și anume dacă cele două operațiuni (vânzarea și reducerea acordată) sunt tratate împreună, mai exact dacă au loc în același moment.

În condițiile în care vânzarea de produse și acordarea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile comerciale acordate ulterior facturării ajustează veniturile din vânzare.

Reducerile comerciale acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă (respectiv dacă sunt acordate odată cu vânzarea sau separat), se evidențiază distinct în contabilitate (contul 709 „Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terți.

✔ Reducerile comerciale legate de prestări de servicii

Reducerile comerciale legate de prestări de servicii primite/acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, respectiv dacă acestea sunt primite/acordate sau nu concomitent cu prestarea de servicii (tratate sau nu împreună), se evidențiază distinct în contabilitate, în cazul cumpărătorului cu ajutorul contului 609 „Reduceri comerciale primite”, iar al vânzătorului prin intermediul contului 709 „Reduceri comerciale acordate”, pe seama conturilor de terți.

c) Reducerile comerciale care reprezintă evenimente ulterioare datei bilanțului

Atunci când reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanțului care conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale, acestea se reflectă în situațiile financiare ale exercițiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative, și se înregistrează la data bilanțului, în cazul cumpărătorului în contul 408 „Furnizori – facturi nesosite”, iar în cazul vânzătorului în contul 418 „Clienți – facturi de întocmit”. Reducerile care urmează să fie primite, înregistrate la data bilanțului în contul 408, corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune.

2.2. Tratamentul contabil al reducerilor financiare

Reducerile financiare, indiferent de perioada la care se referă, se înregistrează în contabilitate după cum urmează: în cazul cumpărătorului, reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă venituri ale perioadei și se înregistrează în contul 767 „Venituri din sconturi obținute”, iar în cazul vânzătorului, reducerile financiare acordate sunt cheltuieli ale perioadei și se înregistrează în contul 667 „Cheltuieli privind sconturile acordate”.

3. Tratamentul fiscal al reducerilor

3.1. Impozitul pe profit

În ceea ce privește impozitul pe profit, conform art. 25 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate deductibile cheltuielile efectuate în scopul desfășurării activității economice, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare, precum și taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile datorate către camerele de comerț și industrie, organizațiile patronale și organizațiile sindicale.

Reducerile de preț, fie că sunt comerciale (acordate pentru defecte de calitate, în cazul unor vânzări superioare volumului convenit sau atunci când cumpărătorul are un statut preferențial), fie că sunt financiare (sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate), sunt efectuate în scopul desfășurării activității economice. Prin urmare, cheltuielile cu discounturile acordate sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, iar veniturile provenite din reducerile de preț primite reprezintă venituri impozabile.

3.2. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor

• a realizat venituri, cu excepția celor obținute din desfășurarea de activități în domeniul bancar, în domeniile asigurărilor și reasigurărilor și pieței de capital, în afara persoanelor juridice care desfășoară activități de intermediere în aceste domenii, în domeniul jocurilor de noroc sau al explorării, dezvoltării, exploatării zăcămintelor petroliere și gazelor naturale;
• a realizat venituri, altele decât cele din consultanță și management, în proporție de peste 80% din veniturile totale;
• a realizat venituri care nu au depășit echivalentul în lei a 500.000 euro;
• capitalul social al acesteia este deținut de alte persoane decât statul și unitățile administrativ-teritoriale;
• nu se află în dizolvare, urmată de lichidare, înregistrată în registrul comerțului sau la instanțele judecătorești, potrivit legii.

• 1% pentru cele care au unul sau mai mulți salariați;
• 3% pentru cele care nu au salariați.

Baza impozabilă asupra căreia se aplică aceste cote se stabilește potrivit art. 53 din Codul fiscal și o constituie veniturile din orice sursă, din care se scade valoarea reducerilor comerciale acordate ulterior facturării, înregistrate în contul 709, și se adaugă valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturării, înregistrate în contul 609.

3.3. Taxa pe valoarea adăugată

În ceea ce privește TVA, există următoarele situații:         

a) Reducerile acordate la momentul livrării/facturării

Conform art. 286 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal, baza de impozitare pentru livrări de bunuri și prestări de servicii efectuate în interiorul țării nu cuprinde rabaturile, remizele, risturnele, sconturile și alte reduceri de preț, acordate de furnizori direct clienților la data exigibilității taxei. Potrivit pct. 31 alin. (1) din Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, respectiv normele date în aplicarea art. 286 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal, rabaturile, remizele, risturnele, sconturile și alte reduceri de preț nu se includ în baza de impozitare a taxei dacă sunt acordate de furnizor/prestator direct în beneficiul clientului la momentul livrării/prestării și nu constituie, în fapt, remunerarea unui serviciu sau unei livrări.

b) Reducerile acordate ulterior livrării/facturării

Conform art. 287 lit. c) din Codul fiscal, baza de impozitare se reduce în cazul în care rabaturile, remizele, risturnele și celelalte reduceri de preț prevăzute la art. 286 alin. (4) lit. a) sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor.

• jurnalul de cumpărări/vânzări, în mod distinct, în cazul în care acestea sunt acordate ulterior facturării;
• formularul 300 „Decont de taxă pe valoarea adăugată”, în mod distinct, atunci când acestea sunt acordate ulterior facturării. În cazul operațiunilor interne, înregistrarea va fi efectuată la rândurile de achiziții de bunuri și servicii taxabile, respectiv livrări de bunuri și prestări de servicii, în funcție de cota de TVA aplicabilă operațiunii;
• formularul 394 „Declarație informativă privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național” – reducerile primite de la partenerii comerciali români/acordate acestora;
• formularul 390 VIES „Declarație recapitulativă privind livrările/achizițiile/prestările intracomunitare” – reducerile primite de la partenerii comerciali din Uniunea Europeană/acordate acestora.

4. Obligații referitoare la facturare

Art. 319 alin. (20) din Codul fiscal prevede că, atunci când rabaturile, remizele, risturnele și alte reduceri de preț nu sunt incluse în prețul unitar al bunurilor și/sau serviciilor vândute, factura trebuie să le conțină în mod obligatoriu și pe acestea.

• cu valorile înscrise cu semnul minus sau, după caz, cu o mențiune din care să rezulte că valorile respective sunt negative atunci când baza de impozitare se reduce;
• fără semnul minus sau fără mențiunea din care să rezulte că valorile respective sunt negative dacă baza de impozitare se majorează.

4.1. Autofactura

Potrivit art. 319 alin. (3) din Codul fiscal, beneficiarul unei reduceri comerciale emite o autofactură în vederea ajustării taxei deductibile, în condițiile în care furnizorul de bunuri/prestatorul de servicii nu emite factura de reducere comercială în conformitate cu prevederile art. 330 alin. (2), respectiv cu valorile înscrise cu semnul minus sau, după caz, cu o mențiune din care să rezulte că valorile respective sunt negative atunci când baza de impozitare se reduce. Autofactura se emite cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care au fost acordate reducerile. În situația în care furnizorul respectă regulile de facturare prevăzute la art. 330 alin. (2) din Codul fiscal, beneficiarul nu este obligat să emită autofactura.

În cazul reducerilor de preț se consideră că evenimentul care generează obligația emiterii autofacturii intervine la data la care clientul beneficiază de reducere. În situația în care ulterior emiterii autofacturii se primește factura emisă de furnizor/prestator pentru aceeași ajustare și având aceeași valoare, se face o referire la autofactura emisă, fără ca aceasta să mai genereze efecte privind ajustarea taxei deductibile.

Exemplul 1

Primirea unei reduceri comerciale

În luna ianuarie 2017, societatea ISAM SRL achiziționează mărfuri în valoare de 2.500 lei + TVA 19%. Societatea primește din partea furnizorului o reducere comercială de 10% sub formă de remiză.

Prezentăm mai jos înregistrările aferente în funcţie de momentul acordării discountului.

Cazul 1. Discountul este acordat pe factura de achiziţie

Cazul 2. Discountul este acordat pe o factură ulterioară, moment la care mărfurile se află în totalitate în gestiune

Cazul 3. Discountul este acordat pe o factură ulterioară, moment la care în gestiune se mai află mărfuri în valoare de 1.500 lei

În această situaţie, înregistrarea reducerii se face distinct, în funcţie de cantitatea de marfă existentă încă în stoc, astfel:

✔ Pentru mărfurile aflate încă în gestiune, discountul aferent, în sumă de 150 lei (1.500 lei x 10%), corectează costul acestora.

✔ Pentru mărfurile care nu se mai află în gestiune, în valoare de 1.000 lei (2.500 lei – 1.500 lei), discountul aferent, în sumă de 100 lei (1.000 lei x 10%), se evidenţiază distinct în contabilitate (în contul 609).

Cazul 4. Discountul este acordat pe o factură ulterioară, moment la care mărfurile nu se mai află în gestiune

Cazul 5. Discountul reprezintă un eveniment ulterior datei bilanţului

Societatea ISAM știe că va primi un discount din partea furnizorului, însă acesta îi va fi acordat ulterior depunerii bilanţului (în 2018). Reducerile comerciale care urmează să fie primite după data depunerii bilanţului se reflectă în situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative, și se înregistrează la data bilanţului în contul 408. Ele vor corecta costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune.

În cazul în care societatea ISAM emite autofactură la data la care beneficiază de reducere, taxa pe valoarea adăugată va fi deductibilă.

Exemplul 2

Acordarea unei reduceri comerciale

În luna ianuarie 2017, societatea ISAM SRL îi vinde unui client mărfuri în valoare de 2.500 lei + TVA 19%. Societatea îi acordă clientului o reducere comercială de 10% sub formă de remiză.

Prezentăm mai jos înregistrările aferente în funcţie de momentul acordării discountului.

Cazul 1. Discountul este acordat pe factura de vânzare

În situaţia în care reducerea este acordată la momentul facturării, aceasta ajustează veniturile.

Cazul 2. Discountul este acordat pe o factură ulterioară

În această situaţie, reducerea este evidenţiată cu ajutorul contului 709.

Cazul 3. Discountul reprezintă un eveniment ulterior datei bilanţului

Societatea ISAM știe că îi va acorda un discount clientului, însă acest fapt va avea loc ulterior depunerii bilanţului. Reducerile comerciale care urmează să fie acordate după data depunerii bilanţului se reflectă în situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative, și se înregistrează la data bilanţului în contul 418.

1. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 22/13.01.2016, cu modificările și completările ulterioare.
2. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
3. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale și situaţiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.